第 16 章 企业所得税

第16章企业所得税第一节企业所得税概述第二节应纳税所得额的确定第三节企业所得税的计算第四节企业所得税的申报与缴纳第一节企业所得税概述一、概念、特点和立法原则（一）概念•企业所得税是对企业取得的生产经营所得和其他所得征收的一种税。（二）特点1．计税依据是应纳税所得额。2．应纳税所得额的计算较复杂。3．量能负担。4．实行按年征收、分期预缴的征收管理方法。（三）立法原则1．统一税法，2．规范国家与企业的分配关系，促进企业转换经营机制。3．兼顾我国实际，向国际税收惯例靠拢。4．简化税制，提高征管效率。二、纳税人居民企业非居民企业登记注册地在中国（个人独企业、合伙企业除外）实际管理机构在中国税收的居民管辖权无限纳税义务税收的地域管辖权有限纳税义务依照外国法律成立，且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。三、征税对象四、税率符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收纳税人征税对象税率居民企业境内、境外所得25%非居民企业设立机构、场所所得与机构、场所有实际联系境内所得、境外有实际联系的所得25%所得与机构、场所没有实际联系境内所得20%（10%）没有设立机构、场所境内所得20%（10%）第二节应纳税所得额的确定•应纳税所得额是企业所得税的计税依据。•应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损•应纳税所得额的计算以权责发生制为原则（国家另有规定的除外），会计处理与税法规定不一致的，按照税法规定计算。一、收入总额的确定（一）收入形式企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额（包括视同销售收入）。（二）收入的确认（三）不征税收入（不具备可税性）1．财政拨款2．依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。3．国务院规定的其他不征税收入。二、准予扣除项目（一）扣除项目应遵循的原则1、划分收益性支出和资本性支出2．权责发生制原则。3．配比原则。4．相关性原则。如：停止使用的固定资产的折旧费用、罚款支出5．确定性原则。如：可能发生的费用不能扣除（减值准备、或有负债）6．合理性原则。如：不公允的关联交易、不符合行业平均水平的工资（二）扣除项目的基本范围（1）成本（2）费用（3）税金不包括缴纳的增值税（4）损失（三）部分扣除项目的具体范围和标准三、不予扣除项目1．向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项（利润分配，不是费用）2．企业所得税税款（为了便于计算）3．税收滞纳金；4．罚金、罚款和被没收财物的损失；以上两项（3、4）不符合合理性、相关性原则5．公益性捐赠以外的捐赠支出；6．赞助支出；一是捐赠及赞助支出本身并不是与取得经营收入有关的正常的、必要的支出，不符合税前扣除的基本原则（合理性原则、相关性原则），原则上不允许扣除。二是如果允许扣除，纳税人往往会以捐赠、赞助的名义开支不合理，甚至非法的支出。7．未经核定的准备金支出（不符合确定性原则）8.与取得收入无关的其他各项支出（不符合相关性原则）四、资产的税务处理（一）固定资产企业按规定计提的固定资产折旧，准予扣除。1、固定资产的计税基础（初始计量），和会计一致2、不得计提折旧的固定资产和会计的差异在于（1）（5）两项，会计上可以计提折旧3、固定资产的折旧方法税法上采用直线法，会计上除直线法外，还可以采用加速折旧法4、固定资产的折旧年限税法上规定了最低折旧年限，会计上没有相应的规定5、固定资产的改建支出与大修理支出•改建支出的处理税法和会计一致：资本化•大修理支出税法作为长期待摊费用，摊销期限不少于3年；会计上计入当期费用。6、固定资产的加速折旧•税法上加速折旧的条件更为严格，并且需要得到税务机关的认可。（二）无形资产•企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。1、无形资产的计税基础，和会计一致2、无形资产的摊销•摊销方法、摊销期限与会计存在差异3、不得计算摊销费用扣除的无形资产•与会计的差异在于第（1）（3）项（三）长期待摊费用•企业按照规定计算的摊销费用，准予扣除。•与会计的差异在于第（3）项（四）存货•企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予扣除。（五）投资资产企业转让或处理投资资产时，投资资产的成本，准予扣除五、企业清算•依照法律法规、章程协议终止经营或重组中取消独立纳税人资格的企业，应按照国家有关规定进行清算，并就清算所得计算缴纳企业所得税。•清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用、相关税费等后的余额。六、应纳税所得额的计算•在实际工作中，应纳税所得额的计算一般有两种方法。•1、直接计算法应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损2、间接计算法应纳税所得额=会计利润±纳税调整项目金额加：会计上作费用，税法上不作费用（超过标准的费用和不能扣除的费用）会计上不作收入，税法上作收入（部分视同销售收入）减：会计上不作费用，税法上作费用（加计扣除的费用）会计上作收入，税法上不作收入（免税收入、不征税收入）七、亏损弥补1、亏损•应纳税所得额小于零2、亏损弥补期限•企业发生年度亏损的，可以用下一年度的所得弥补；下一年度所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但延续弥补最长不得超过5年。5年内不论纳税人是赢利还是亏损，都应连续计算弥补的年限，并且是先亏先补、按顺序连续计算弥补期。•例：下表为某企业8年未弥补亏损前应纳税所得额情况，计算8年间共需缴纳企业所得税为多少：年度20022003200420052006200720082009应纳税所得额-10020-40202030-20953、企业（指居民企业）在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。•同一国家内不同营业机构之间的盈亏可以相互弥补，但不同国家之间的盈亏不能相互弥补。第1年第2年第3年中国A机构2018-15中国B机构10-68境内所得额美国C机构510-7美国D机构15-1215境外所得额境内、境外汇总所得额八、特别纳税调整1、关联企业的转让定价A（20%）B（10%）100转让定价120正常市价140200高税率企业通过转让定价将利润转移至低税率企业，从而达到整体税负降低的目的。•2、避税港避税（受控外国公司制度）•由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于25%税率水平（低于50%）的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。•避税港：对跨国纳税人提供低税、免税，或给予大量税收优惠的国家和地区。•避税港一般是小型岛国或缺乏天然资源的地区，成立避税港能有效吸引外国资本，从而发展本国经济。•英属维尔京群岛、开曼群岛、香港、澳门中国A企业美国B企业避税港C企业中国A企业美国B企业5%5%100%3、资本弱化企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准（2﹕1）而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。4、一般避税条款•企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。第三节企业所得税的计算一、居民企业境内应纳税额的计算•应纳税额＝应纳税所得额×税率－减免税额－抵免税额•减免税额：指税收优惠（二）减免税项目•抵免税额：指税收优惠（四）的第2项例1：假定某企业为居民企业，2008年经营业务如下：（1）取得销售收入2500万元（2）销售成本1100万元（3）发生销售费用670万元（其中广告费450万元）；管理费用480万元（其中业务招待费15万元）；财务费用60万元（4）销售税金160万元（含增值税120万元）（5）营业外收入70万元，营业外支出50万元（含通过公益性社会团体向贫困山区捐款30万元，支付税收滞纳金6万元）（6）计入成本、费用中的实发工资总额150万元，拨缴职工工会经费3万元、支出职工福利费20万元、职工教育经费9万元要求：计算该企业2008年度应纳的企业所得税。答案：（1）会计利润=2500+70-1100-670-480-60-40-50=170（2）广告费调增所得额=450-2500*15%=450-375=75（3）业务招待费调增：15-9=6•2500*5‰=12.5•15*60%=9（4）捐赠支出调增：30-170*12%=30-20.4=9.6税收滞纳金调增：6（5）职工教育经费调增：9-150*2.5%=5.25（6）应纳税所得额=170+75+6+9.6+6+5.25=271.85（7）应纳税额=271.85*25%=67.96例：某企业2008年发生以下业务：（1）销售产品收入2000万元（2）接受捐赠设备一台，价款10万元（3）转让商标所有权，取得营业外收入60万元（4）收取当年让渡资产使用权的专利许可费，取得其他业务收入10万元（5）取得国债利息2万（6）全年销售成本1000万元（7）全年销售费用500万（含广告费400万），管理费用300万（含招待费80万，新产品开发费70万），财务费用50万（8）全年营业外支出40万（含通过政府部门对灾区捐款20万，直接对私立小学捐款10万，违反规定被工商局罚款2万）•要求：计算该企业2008年度应纳的企业所得税答案：（1）会计利润：2000+10+60+10+2-1000-500-300-50-40=192（2）国债利息免税，调减2万（3）广告费调增：400-2010*15%=400-301.5=98.5（4）业务招待费调增：80-10.05=69.952010*5‰=10.0580*60%=48（5）新产品开发费调减：70*50%=35（6）对灾区捐款的扣除限额：192*12%=23.04，可全额扣除对私立小学的捐款不能扣除，应调增10万工商罚款不能扣除，应调增2万（7）应纳税所得额：192-2+98.5+69.95-35+10+2=335.45（8）应纳税额：335.45*25%=83.8625二、核定征收的计算•应纳税所得额=收入-成本费用•应税所得率=应纳税所得额/收入•应纳税额＝应纳税所得额×适用税率•应纳税所得额＝收入总额×应税所得率＝成本费用÷（1－应税所得率）×应税所得率查账征收核定征收定额征收核定应税所得率征收三、境外所得已纳税额的扣除•企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：（1）居民企业来源于中国境外的应税所得；（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得已纳境外某国税额＝境外某国所得×该国税率境外所得税税额的抵免限额＝境外某国所得×企业所得税税率（25%）•例：某企业2008年境内应纳税所得额为100万元。该企业分别在A、B两国设有分支机构，在A分支机构的应纳税所得额为50万元，A国企业所得税税率20%，在B国分支机构的应纳税所得额为30万元，B国企业所得税税率为30%。两个分支机构在A、B两国分别缴纳了10万元和9万元的企业所得税。•要求：计算该企业汇总时在我国应缴纳的企业所得税税额（1）该企业按我国税法计算的境内、境外所得的应纳税额：（100+50+30）*25%=45（2）A国的抵免限额：50*25%=12.5B国的抵免限额：30*25%=7.5（3）汇总应纳税额：45-10-7.5=27.5或者：100*25%+50*（25%-20%）=27.5在B国缴纳的所得税9万元，高于扣除限额7.5万元，其超过扣除限额的部分1.5万元当年不能扣除，但可以用以后5个年度来自B国的所得抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。•接上例：若该企业2009年在我国境内的所得160万，来自B国税后所得20万元，在B国已纳税5万元。来自A国所得30万，在A国已纳税4万。境内、境外所得应纳税：（160+25+3