“营改增”政策实施前后差异大对比

“营改增”政策实施前后差异大对比关于全面推开营业税改征增值税试点的通知终于正式出台了，当然任何政策都不是凭空想象出来的，纵观试点实施办法及其附件的内容，很多政策既熟悉又陌生，现将营改增前后的差异运用对比的方法为大家展示这些政策的“前世今生”，帮助税务从业人员更快的将原营业税政策和新的增值税规定对应起来，更好的掌握增值税新政策的核心，以应对此次调整。一、基本规定原营业税政策“营改增”政策解读提示纳税人在中华人民共和国境内提供规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人在中华人民共和国境内销售服务、无形资产或者不动产的单位和个人增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人：应税行为的年应征增值税销售额超过500万的纳税人为一般纳税人，未超过500万的纳税人为小规模纳税人新成立的企业：直接用年不含税销售额和500万比较；原营业税企业：不管是原采用3%还是5%的纳税人，都按原营业额/（1+3%）的金额和500万进行比较，或直接按原营业额是否超过515万来判断扣缴义务中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人中华人民共和国境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。财政部和国家税务总局另有规定的除外明晰了扣缴责任，排除了代理人的扣缴义务，直接以购买方为扣缴义务人会计核算营业税主要通过“营业税金及附加”科目核算增值税的核算比较复杂，涉及到三级细目比较多关注财政部关于印发《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》的通知（财会[2012]13号）文件的内容。尤其注意“应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）”科目的应用有偿服务例外条款：单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供应税劳务，不包括在内例外条款：单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务增加了“取得工资”限定，如果有偿提供应税服务并不是以“工资”体现，而是另外收取报酬，那么员工个人为本单位或者雇主提供服务取得的报酬也要依法纳税。除了此条例外条款之外，增值税有偿服务纳税的例外条款还包括：（1）行政单位收取的满足特定条件的政府性基金或者行政事业性收费；（2）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务（例如班车）；（3）财政部和国家税务总局规定的其他情形境外纳税人提供境外单位或者个人在境外向境内单位或者个人提供的完全发生在境外的规定的劳务，不征收营业税。例如，境外单位或者个人在境外向境内单位或者个人提供的文化体育业（除播映），娱乐业，服务业中的旅店业、饮食业、仓储业，以及其他服务业中的沐浴、理发、洗染、裱画、眷写、镌刻、复印、打包劳务，不征收营业税下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：（1）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。（3）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。（4）财政部和国家税务总局规定的其他情形境外纳税人向境内纳税人提供完全在境外发生服务不再采用列举的方法，全部纳入不征税的范围之内视同销售（1）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；（2）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；（3）财政部、国家税务总局规定的其他情形（1）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。（2）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。（3）财政部和国家税务总局规定的其他情形“营改增”后，视同销售的范围进一步扩大。原营业税仅在销售不动产、转让土地使用权和建筑业服务中提出了视同销售的概念。“营改增”后，所有无偿提供的服务和无偿转让不动产、无形资产，只要不是用于公益性事业或者以社会公众为对象，均要视同销售，缴纳增值税混合销售一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，不征收营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，应当征收营业税一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税“混合销售”不再是增值税和营业税应税行为之间的混合，指的是增值税销售服务和销售货物的混合。这里需要关注三点：第一，强调“同一项销售行为”，这与原规定一致；第二，“混合销售”仅仅是指服务和货物的混合，不包括劳务、不动产和无形资产，这点需要引起我们的注意，例如，销售不动产的同时销售家电，不能按混合销售统一适用11%的增值税税率，而是应该分别纳税；第三，“混合销售”的纳税人不再考虑“其他个人”，其他个人销售货物和服务，按小规模纳税人3%的征收率纳税，再区分混合销售已经没有意义兼营纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率“兼营”不再是不同税种业务之间兼营，指的是增值税不同应税行为的兼营。纳税人应当分别核算适用不同的税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。此项规定类似于原“营改增”文件中所说的“混业经营”二、不动产原营业税政策“营改增”政策解读提示税率不管是销售不动产税目还是不动产租赁的服务业税目均采用5%的税率不动产租赁服务和销售不动产：一般纳税人11%小规模纳税人：5%过渡政策：基本保留了原营业税5%的政策，给纳税人一个政策缓冲期：1.不动产销售（1）一般纳税人①“营改增”前取得或自建的不动产销售：简易征收办法，5%的征收率纳税。②“营改增”后取得或自建的不动产销售：先按5%预征率预征，再按一般计税办法，采用11%的税率计算应纳税额。（2）小规模纳税人不区分“营改增”前后，统一按5%的征收率纳税2.不动产经营租赁（1）一般纳税人①“营改增”前取得或自建的不动产销售：简易征收办法，5%的征收率纳税。②“营改增”后取得或自建的不动产销售：先按5%预征率预征，再按一般计税办法，采用11%的税率计算应纳税额。（例外：若不动产所在地和机构所在地不一致，预售率为3%，向不动产所在地预征，回机构所在地按一般计税方法申报纳税）（2）小规模纳税人不区分“营改增”前后，一般按5%的征收率纳税（例外：若不动产所在地和机构所在地不一致，预售率为3%）【提示】上述内容均不含个人销售住房和出租住房高速公路车辆通行费（财税[2005]77号）规定，自2005年6月1日起，对公路经营企业收取的高速公路车辆通行费收入统一减按3%的税率征收营业税公路经营企业中的一般纳税人收取试点前开工的高速公路的车辆通行费，可以选择适用简易计税方法，减按3%的征收率计算应纳税额过渡政策中，保留了原营业税中的税收优惠。征收率仍然采用3%销售不动产销售额一般规定：纳税人销售不动产收取的全部价款和价外费用。特殊规定：如果是外购或者抵债取得的不动产，根据财税[2003]16号中的规定，单位和个人销售或转让其购置或抵债所得的不动产，以全部收入减去不动产的购置或受让原价后的余额为营业额一般规定：销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用。特殊规定：一般纳税人销售其“营改增”前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额；销售其“营改增”后取得的不动产，按上述方法预征后，按一般计税方法计算纳税基本保留了原营业税的的征税方法，对于不动产销售，还是区分自建和外购（包括抵债，下同）取得的不动产两类纳税。对于一般纳税人来说，“营改增”之前取得的不动产销售，纳税方法和征收率和营业时相同，自建全额纳税，外购差额纳税。如果是“营改增”之后取得的不动产销售，同样区分自建和外购，先按上述方法全额或差额采用5%的征收率计算预征（类似原来营业税政策）之后，再按一般计税方法纳税。此时，不再区分不动产是外购还是自建，统一按取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额，采用11%的税率计算。当然，此时，进项税额可以正常抵扣。小规模纳税人不区分“营改增”前后，但是要区分自建和外购，分别按全额和差额，适用5%的征收率计算纳税。此政策不包括自然人个人销售不动产，也不包括个体工商户销售外购的住房【提示1】房地产开发企业的特殊规定：销售自行开发的房地产项目，一般纳税人可以选择按照5%的征收率简易征收，当然，营改增后也可以按上述政策采用一般计税方法纳税；小规模纳税人，自己按5%的征收率简易征收。【提示2】房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额个人销售不动产购买非住房销售，按上述一般政策纳税。住房销售，个人将购买不足2年的住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征营业税自然人购买非住房销售，按上述小规模纳税人购买非住房销售政策纳税。住房销售，个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税此项自然人销售住房政策，适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。北京市、上海市、广州市和深圳市四地，销售购买两年以上的住房，要区分是否是普通住房，普通住房免税，非普通住房差额纳税。此项政策本身营业税和增值税规定相同，只是变化了税种和征税机关等内容。另外，“营改增”新政策中，将个体工商户销售购买的住房，按自然人销售住房的政策纳税。此处调整变化较大。原营业税并没有讲个体工商户购买住房政策单独进行规定，一般按企业销售购买不动产差额纳税处理经营租赁以租赁收入作为计税营业额，不得扣除任何费用一般纳税人区分出租“营改增”之前或之后分别适用不同的政策；小规模纳税人按简易征收办法纳税一般纳税人出租“营改增”之前取得不动产，可以选择适用简易计税方法,按照租金收入乘以5%的征收率计算纳税；若不动产所在地和纳税人机构所在地不一致的话，要向不动产所在地预缴。特殊之处：出租“营改增”之后的不动产，若出租的不动产所在地和机构所在地不同，那么向不动产所在地预征时，预征率选择3%。小规模纳税人的征税政策类似于一般纳税人。（个人出租住房单独规定）个人出租住房对个人出租住房，不区分用途，按3%减半征收营业税个人出租住房，应按照5%的征收率减按1.5%计算应纳税额税种变化后，保留了原营业税的税收优惠。最终的税率或征收率都是1.5%，但是税种变化后，由于增值税是价外税，营业税是价内税，收到的租金，如果按含税价来理解的话，要考虑价税分离之后，再计算纳税。由于价内税和价外税规定不同，所导致的变化，也同样体现在其他地方，例如小规模纳税人直接收到的货款，要考虑价外税的价税分离，而营业税的营业额直接就是营业税的计税依据三、建筑业服务原营业税政策“营改增”政策解读提示税率3%一般纳税人：11%小规模纳税人：3%计税依据为承包建筑、修缮、安装、装饰和其他工程作业取得的营业收入额，建筑安装企业向建设单位收取的工程造价及工程价款之外收取的各种费用。纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程计税依据没有特殊规定，按增值税一般销售额来计算纳税，但要注意以下内容：一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择