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第十六章防止国际逃税与避税第一节国际逃税与避税概述第二节国际逃税与避税的主要方式第三节规制国际逃税和避税的国内税制第四节防止国际逃税与避税的国际合作本章导语•本章教学目的：通过本章学习，使学生基本掌握国际逃税、国际避税的基本概念、基本原理等理论问题；重点阐释国际逃税和避税的主要方式以及如果防范国际逃税和避税。•本章教学重点：国际逃税和避税的主要方式、规制国际逃税和避税的国内税制以及防止国际逃税和避税的国际合作。•本章教学难点：国际逃税和避税的主要方式以及防止国际逃税和避税的国内规则和国际合作。第一节国际逃税与避税概述一、国际逃税逃税：指纳税人故意或有意识地违反税法规定，减轻或逃避其纳税义务的行为，也包括纳税人因过失而没有履行法律规定应尽的纳税义务的情形。属于违法行为，需要承担法律责任。国际逃税：是指纳税人采取某种违反税法的手段或措施，减少或逃避就其跨国所得依法本应承担的纳税义务的行为。二、国际避税避税：指纳税人利用税法规定的缺漏或不足，通过某种公开的或形式上不违法的方式来减轻或规避其本应承担的纳税义务的行为，但这种行为或安排是以减轻或规避纳税义务为唯一或主要目的，缺乏合理的商业目的或交易行为的形式与其经济实质不符。国际避税：纳税人利用某种形式上并不违法的方式，减少或规避其就跨国所得本应承担的纳税义务的行为。第二节国际逃税与避税的主要方式国际逃税的方式违法不向税务机关申报纳税资料；谎报应税收入；虚构、多列成本、费用、折旧等扣除项目；伪造账册和收支凭证……其共同法律特点是直接违反了有关国家税法的规定。国际避税的主要方式一、国际关联企业滥用转移定价交易避税由于各国税率水平高低不一，税基的计算规定差异较大，关联企业通过转移定价将设在高税率国的关联企业的利润人为地转移到位于低税率国的某个关联企业实体上，避免在高税率国承担较高的所得税义务，从而使关联企业集团的总体税负大大减少。二、利用避税港基地公司避税避税港：一般是指那些对所得和财产不征税或按很低的税率征税的国家和地区。纳税人利用避税港进行国际避税，主要是通过在避税港设立“基地公司”，将在避税港境外的所得和财产汇集在基地公司的账户下，从而达到逃避国际税收的目的。三、资本弱化避税股份融资和贷款融资在税收待遇上主要区别：股东通过股份投资方式取得的股息不能从公司的应税所得额中事先扣除。而投资人以提供贷款形式所收取的利息，允许从公司的应税所得额内扣除。资本弱化：跨国投资人把本来应以股份形式投入的资金转为采用贷款方式提供，从而逃避或减轻了其本应承担的国际税负。四、滥用国际税收协定避税滥用税收协定：指本无资格享受某一特定的税收协定优惠待遇的第三国居民，为获取该税收协定的优惠待遇，通过在协定的缔约国一方境内设立一个具有该国居民身份的导管公司（通常采取子公司形式），从而间接享受了该税收协定提供的优惠待遇，减轻或避免了其跨国所得本应承担的纳税义务。第三节规制国际逃税和避税的国内税制一、关联企业的转让定价税制转让定价税制是各国税法上专门适用于规制关联企业滥用转让定价避税行为的各种税法规范的统称。公平交易原则：要求企业在进行各种关联交易时，应与独立企业间进行相同或类似交易一样，按照公平的市场交易价格和营业常规，确定关联交易的价格或利润水平，以使各方通过关联交易获取的利润尽可能符合各自的实际经营情况。我国税法规定应采用的合理的转让定价方法：转让定价方法非受控价格法再销售价格法成本加成法交易净利润法利润分割法其他符合独立交易原则的方法二、受控外国公司税制1962年制定了“受控外国公司”税制，取消美国居民股东在海外避税港或低税区设立的“受控外国公司”中的累积未分配利润、享受延迟缴纳美国税收的待遇。这一做法，被其他国家纷纷效仿。三、资本弱化税制针对资本弱化避税的反避税做法：1、利用“实质优于形式”、“正常交易原则”或“禁止滥用税法”等一般反避税规则，将资本弱化情形下被投资企业支付给境外关联贷款方的利息重新认定为股息分配，不允许在被投资企业层面进行税前扣除，从而维护被投资企业所在国的所得税基不受侵蚀。2、通过制定资本弱化税制这样的特别反避税制度加以防范规制，即在税法上对被投资企业从关联方接受的债权性投资与企业接受的权益性投资规定一个固定的比例，企业从关联方接受的贷款融资额超过税法规定的比例标准而发生的利息支出部分，不得作为利息费用在税前扣除，而应视为对关联方的股息分配课税。四、一般反避税规则一般反避税规则是指税法为规制纳税人的避税行为而运用某种相对抽象或含义宽泛的概念或原则，便于税务执法机关可适用于规制纳税人可能采用的各种避税行为的一般性或原则性规定。英美法系：“实质优于形式”判例原则、“合理商业目的”、“经济实质”等反避税概念。大陆法系：禁止滥用税法”或“禁止滥用权利”等宽泛的原则性规定。第四节防止国际逃税与避税的国际合作一、在国际税收协定中设置反滥用协定条款（一）受益限制条款是指缔约国双方在协定中针对第三国居民的各种特定的滥用协定行为而设置的取消纳税人享受协定待遇资格的特别条款规则。（二）主要目的测试条款赋予缔约国税务机关在综合考虑了相关案情事实后，如果可以合理地认定纳税人的有关交易安排主要目的是为了获得税收协定某条款规定的优惠待遇，且这种情形下给予纳税人优惠待遇违反了协定条款的宗旨目的，税务机关可否定纳税人享受此种协定优惠待遇的资格。（三）反避税一般保留条款指缔约国双方在双边税收协定中事先作出一项原则性的保留规定，在纳税人构成滥用税收协定避税的情形下，缔约国可以适用其国内法上的反避税规则进行规制，并不受双边协定条款的约束限制。二、通过税收协定建立国际税收情报交换制度缔约国双方税务机关相互交换各自掌握的有关纳税人跨国交易活动情况的资料。双边税收协定中的情报交换制度，通常包括双方税务机关交换情报的种类和范围，情报交换的方法，交换情报的使用和保密义务等方面内容。三、国际税款征收协助国际税款征收协助，是指一国的税务机关接受另一国税务机关的委托，在本国境内代为执行对方税款的征收行为，如代为送达纳税通知文书、代为实施税收保全措施和追缴税款等。四、全球合作应对税基侵蚀和利润转移的行动计划税基侵蚀和利润转移，是指跨国企业为最大限度地规避或减少其全球税负，利用现行国际税收规则存在的缺陷以及各国税制差异和征管漏洞，通过各种恶意的税收筹划和人为的交易安排，造成侵蚀相关国家税基和利润转移的国际避税现象。案例讨论【案情】某跨国公司在甲、乙、丙国有A、B、C三个关税公司，三个国家的公司所得税税率分别为20%、30%和50%。A公司为C公司生产组装电视机的零部件。A公司以200万美元的成本生产了一批零部件，本应以240万美元的价格直接售给C公司，经C公司组装后按300万美元的总价格投放市场。为减轻税负，A公司将该批货物以210万美元的价格卖给B公司，B公司以280万美元的价格卖给C公司，C公司组装后以300万美元的价格投放市场。试问：（1）该跨国公司通过上述方法减少纳税多少万美元？（2）甲、乙、丙三国的税收有何变化？（3）该跨国公司的国际避税方式是什么？（4）针对这种避税方式，国际通行的反避税方法是什么？【本题答案】（1）本应纳税额：（240-200）20%+（300-240）50%=8+30=38（万美元）；采用避税方法后纳税额：（210-200）20%+（280-210）30%+（300-280）50%=2+21+10=33（万美元）。减少纳税额：38-33=5（万美元）（2）本应得到的税收：甲国8万美元、乙国0、丙国30万美元采取避税方法后得到的税收：甲国2万美元、乙国21万美元、丙国10万美元（3）该跨国公司采取的国际避税方式是跨国联属企业的转让定价。（4）针对这种避税方式，国际通行的反避税方法是通过正常交易原则进行调整。本章参考文献必读教材刘剑文：国际税法学，北京大学出版社2013年版。参考资料龙英锋：国际税法案例教程，立信会计出版社2011年版张泽平：国际税法，北京大学出版社2014年版付志宇：国际税法，清华大学出版社2015年版本章思考题1.国际逃税与避税有何区别与联系？2.纳税人从事国际避税主要有哪些方式？3.如何规制关联企业滥用转让定价交易避税行为？4.何谓一般反避税规则？为什么晚近各国越来越多地在国内税法和双边税收协定中引入一般反避税规则规制国际避税？5.试述目前国际合作反避税主要有哪些方式？为什么在国际反避税方面应扩大和加强国际合作？