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企业财务审计——第一章销售与收款循环审计第一章销售与收款循环审计目录01考情分析02内容介绍03内容讲解【考情分析】销售与收款是非常重要的审计实务环节，是每次考试中的重点难点环节。而且考试中所占分值比重较高，题型多样。特别是案例分析题，每年都有涉及。本章分值在15分左右。初级审计师资格考试与中级审计师资格考试要求相同。【内容介绍】第一节销售与收款循环的概述一、销售与收款循环的业务流程销售可以分为现销和赊销两种基本方式。在赊销方式下，销售与收款业务流程主要有：处理客户订单、批准赊销信用、订立合同、发送货物、开具销售发票、记录销售与收款业务、定期对账和催收账款、办理和记录现金银行存款收入、审批销售退回与折让、提取坏账准备、审批坏账的注销等。二、销售与收款循环中的内部控制（结合第七章）控制活动要素——业务授权控制，职责分工控制，凭证与记录控制，实物控制，独立检查1.适当的职责分离按各业务环节进行明确分工，处理客户订单、调查信用、批准信用、发送商品、结算开单、办理销售退回与折让、收取货款、会计记录和核对账目等工作，要分别由不同的职能部门与人员负责，相互制约，避免发生舞弊行为。主要职责分工：（哪些需要分离，不分离的后果）（1）批准赊销信用与销售相互独立，防止销售部门为增加业绩而放宽信用标准，导致企业信用风险增大；（2）批准赊销信用与发货开票相互独立，防止向不符合信用标准的客户进行发货，增加坏账风险；（3）发送货物与开票相互独立，防止发货未经批准，销售业务没有被记录或商品被盗窃；（4）发送货物与记账相互独立，防止商品被盗窃并通过篡改记录加以掩饰；（5）收取货款与记账相互独立，防止客户所付款项被贪污并篡改加以掩饰；（6）批准销售退回与折让业务和记账相互独立，防止收到的货款被贪污；（7）批准坏账与收款、记账相互独立，防止不符合规定的坏账被批准，收到的款项被贪污；（8）编制和寄送客户对账单与收款业务、记账业务相互独立，以检查销售收款业务中的错弊；（9）执行内部检查与业务办理、记录相互独立，保证内部检查的独立性和有效性等。【例题·单选题】在销售与收款业务循环内部控制中，发送商品与记账职责相互分离主要是为了防止：A.盗窃商品并通过篡改记录加以掩饰B.贪污客户所付款项并通过篡改记录加以掩饰C.贪污已做坏账处理后又收回的应收账款D.放宽信用标准而导致企业信用风险增加『正确答案』A『答案解析』发送货物与记账相互独立，防止商品被盗窃并通过篡改记录加以掩饰。【例题·单选题】（2016年）下列销售与收款循环的内部控制中，不能用于防止贪污客户货款的措施是：A.批准坏账与记账相互独立B.开具发票与记账相互独立C.收取货款与记账相互独立D.批准销售退回与记账相互独立『正确答案』B『答案解析』开具发票与记账可以是同一人，其相互独立不能防止贪污货款。2.信息传递程序控制控制包括：适当的授权审批、充分的记录和凭证、内部核查程序。（1）适当的授权审批各环节要经过适当的授权批准。向客户提供信用前要进行调查并经授权批准，以控制信用风险；发送货物只有在授权批准后才能进行，以防止向虚构的客户发货；销售价格、销售条件、运费、退货和折让要经过授权批准，以防止销售价格、退货和折让背离企业经营管理政策；由保管票据以外的主管人员批准应收票据承兑、违约票据冲销。（2）充分的记录和凭证（注意文件、记录的名称）关键性的销货单、销售发票、发运凭证等都应事前按顺序编号使用，以防止遗漏开票或记录销售业务。收到订货单之后，立即编制一式几联的销货单，分别用于批准赊销、批准发货、记录发货数量、向客户开具发票账单；定期编制并向客户寄送对账单；对每个客户建立应收账款明细账。以应收票据结算时，需设置登记簿详细记录票据种类、编号、出票人、票面金额、利率、到期日等情况。（3）内部核查程序由内部审计人员或其他独立人员检查销售交易的处理和记录。核对内容为本业务循环内容。3.实物控制一方面，限制非授权人员接近存货，货物的发出必须有经批准的销货单；对于退货也要加强实物控制，由收货部门进行验收并填写验收报告和入库单。另一方面，限制非授权人员接近各种记录和文件，防止伪造和篡改记录。赊销方式下，企业与客户之间的货款结算还包括应收票据，要加强对应收票据的实物控制，保管票据及经管现金与一般会计记录职责要分离。4.定期寄出对账单由出纳、销售及应收账款记录以外的人员按月向客户寄发对账单，督促客户履行合约。对于核对中发现的不符账项，由出纳、应收账款记录以外的人员来处理。【例题·多选题】下列控制措施中，属于销售与收款业务循环实物控制措施的有：A.货物的发出必须有经批准的销货单B.销售退回的货物要进行验收并填写验收报告和入库单C.限制非授权人员接近销售发票等各种记录和文件D.由专人调查每个客户的信用状况E.由专人保管应收票据『正确答案』ABCE『答案解析』销售与收款业务循环实物控制措施：限制非授权人员接近存货；货物的发出必须有经批准的销货单；销售退回的货物要进行验收并填写验收报告和入库单；限制非授权人员接近销售发票等各种记录和文件；由专人保管应收票据。三、销售与收款循环的主要风险（2019年新增）以一般制造业的赊销销售为例，该业务循环中可能存在的问题如下：（一）虚增收入或提前确认收入企业虚增收入常见的情况有：确认从未发生送货的收入；将委托他人销售的商品记录为实现收入；发生在会计期间以后的销售提早确认；发送在产品确认为收入；在顾客需要或同意发货之前发送产品；虚构发票；向没有下订单的顾客发货；发送货物的数量多于顾客订购的数量；把发送给本企业仓库的货物记录为销售；商品退回不及时记录等。（二）少计收入或延后确认收入1.被审计单位将商品发出、收到货款并满足收入确认条件后，不确认收入，而将收到的货款作为负债挂账，或转入本单位以外的其他账户。2.被审计单位采用以旧换新的方式销售商品时，以新旧商品的差价确认收入。3.在提供劳务或建造合同的结果能够可靠估计的情况下，不在资产负债表日按完工百分比法确认收入，而推迟到劳务结束或工程完工时确认收入。（三）收入的复杂性可能导致的错误例如，被审计单位可能针对一些特定的产品或者服务提供一些特殊的交易安排（特殊的退货约定、特殊的服务期限安排等），但管理层可能对这些不同安排下所涉及的交易风险的判断缺乏经验，收入确认上就容易发生错误。（四）期末收入交易和收款交易可能未计入正确的期间，包括销售退回交易的截止错误。（五）收款未及时入账或者记入不正确的账户，因而导致应收账款或应收票据及银行存款的错报。（六）坏账准备的计提不准确。【例题·多选题】（2016年）下列各项中，审计人员可以判断应收账款存在较高风险的有：A.应收账款在决算日后收回B.决算日后应收账款有大额调整C.部分应收账款原始单据有篡改痕迹D.应收账款明细频繁发生红字冲销E.部分客户对账单寄送后未收到回复『正确答案』BCDE『答案解析』应收账款在决算日后收回不一定代表应收账款存在较高风险。存在以下情况时，应收账款的审计风险会增大：会计年末后对应收账款的调整、客户投诉和应收账款函证的差异（对条件、价格或数量的争议）、应收账款明细账或销售日记账的异常分录、遗失或更改原始凭证或没有在合理期间提供原始凭证、经营活动产生了收益但缺少经营现金流、异常调整应收账款明细账与控制账户之间的差异等。第二节销售与收款循环内部控制测试（2019年改写）1.了解并描述该循环的内部控制方法：调查表法、流程图法、文字描述法2.检查不相容职责的划分【例题·多选题】审计人员对被审计单位销售与收款循环不相容职责的划分情况进行检查时，可实施的审计程序有：A.观察信用部门与应收账款记账部门是否相互独立B.询问是否按期编制并向客户寄出对账单C.审查有关凭证上内部检查的标记，评价内部检查的有效性D.检查坏账准备的计提比例是否合理E.验证销售退回是否由业务记录以外人员批准『正确答案』AE『答案解析』检查不相容职责的划分：走访、观察信用部门与应收款项处理部门是否独立，或分别由不同的人员负责；抽查销售退回或折让发票，审查其是否由业务记录以外的人员批准；验证坏账冲销是否经过收款业务、记账业务以外的人员批准；了解应收款项账簿记录人员与出纳员的职责分工。3.检查信息系统的运行（1）检查系统中自动生成销货单的生成逻辑，是否确实满足了客户范围及其信用控制的要求。（2）检查系统内发运凭单的生成逻辑及发运凭证是否连续编号；检查例外报告及跟进情况。（3）检查系统生成发票的逻辑；检查IT的一般控制和收入交易的应用控制，确定正确的定价文档是否被用来生成发票；询问发票生成程序更改的一般控制情况，确定是否经授权及现有的版本是否正在被使用；检查有关程序更改的复核审批手续。（4）检查系统中销货单记录的逻辑；检查系统销售入账记录的生成逻辑，对于手工调节项目进行检查，并调查原因是否合理。（5）检查系统中的对应关系审核设置是否合理。（6）检查财务系统计算账龄分析表的规则是否正确。4.对可能发生错报的环节测试内部控制制度执行情况（1）订单处理和赊销的信用控制环节。（2）发运产品环节。（3）开具发票环节。（4）记录赊销环节。（5）记录应收账款的收款环节。（6）坏账准备计提及坏账核销环节。（7）记录现金销售环节。用的方法：询问、检查、观察注意：检查对例外事项的记录及无法核对事项的解决情况；相关人员签名。5.评价销售与收款循环内部控制审计人员确定对内部控制的信赖程度，指出内部控制存在的薄弱环节与失控点，评价控制风险，明确实质性测试的范围与重点，必要时调整或修订审计计划。【例题·多选题】审计人员对销售与收款循环进行内部控制测试的内容有：A.发函询证应收账款B.检查是否按期编制应收账款账龄分析表C.实地观察不相容职务划分情况D.审查销售发票是否经过授权批准E.抽查验证营业收入账务处理的正确性『正确答案』BCD『答案解析』发函询证应收账款和抽查验证营业收入账务处理的正确性属于实质性程序。第三节销售与收款循环审计目标和方法一、营业收入审计目标（1）证实营业收入的真实性；（2）证实营业收入计价与分类的正确性；（3）证实营业收入的完整性；（4）确定营业收入在财务报表中做恰当的列示及披露。二、营业收入审计方法（一）运用分析方法及监盘方法检查营业收入的完整性1.比率分析将企业年度内各期营业收入的实际数与计划数进行比较、分析，了解完成计划情况；比较本期各月营业收入的波动情况，了解有无异常；将行业平均毛利和以前年度平均值进行比较；分析年末最后一个月销售额占总销售额的比例；销售折扣占赊销收入的比例；销售退回及折让占销售的比例等。2.趋势分析将被审计单位的营业收入趋势与经济状况、行业趋势相比较；毛利率是否高于行业平均毛利率；与上年同期的实际数相比较，了解变动趋势；计算本期重要产品和重要客户的销售额和毛利率，分析本期与上期有无明显变化；月销售分析与以前年度及同期预算相比；是否存在季度末或年末销售激增的现象；是否超出经验及行业平均趋势给予客户折扣等。3.合理性测试审计人员通过审查账户与某些因素的相关关系，收集关于这一账户的相关信息。如果被审计单位利润表中有净利润，但经营活动现金流量却是负值，审计人员应查找应收账款和存货虚增的可能性。通过监盘原材料、在产品、产成品等存货，对收入记录的完整性进行分析。【例题·多选题】在运用分析方法检查营业收入的完整性时，审计人员可以实施的程序有：A.计算本期主要产品的销售额和毛利率，并与上期比较B.比较本期各月营业收入的波动情况C.比较本期各月营业收入的实际数与计划数D.计算本期存货周转率，并与上期比较E.计算本期流动比率，并与上期比较『正确答案』ABC『答案解析』选项D属于存货分析程序；选项E属于负债分析程序。（二）验证营业收入入账正确性1.索取产品出库存根、销售发票副本和各种收入明细账，相互核对，检查有无混淆营业收入与其他业务收入、营业外收入的界限的现象。（证到账，分类正确）取得或编制营业收入项目明细表，复核其正确性，并与明细账、总账、报表数核对相符。2.抽取一定数量的合同，检查企业与客户之间的合同是否满足下列条件：①合同各方已批准该合同并承诺将