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资本交易项目税务稽查国家税务总局关于开展2011年税收专项检查工作的通知国税发【2011】24号•按照国家税务总局的部署，今年的指令性检查项目主要包括3类：资本交易项目（上市公司和非上市公司的股权交易项目）、广告业和办理电子、服装类产品等出口退（免）税的企业。資本運作的几种形式•企业法律形式改变•债务重组•股权收购财税[2009]59号•资产收购•合并•分立•企业清算财税[2009]60号资本交易项目增值税稽查政策依据1．国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告国家税务总局公告2011年第13号；本公告自2011年3月1日起执行。•已被2011年第13号公告废止的增值税政策：•1．关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复国税函〔2002〕420号；•2．关于纳税人资产重组有关增值税政策问题的批复国税函〔2009〕585号；《关于纳税人资产重组增值税问题的公告》国家税务总局2011年第13号公告该文件彻底颠覆了国税函【2002】420号文件和国税函【2009】585号文件的规定，反映了国家对资产重组税收政策的支，意味着日前国务院多次强调的对重组业务给予政策支持，变为了现实。新年伊始资产重组增值税政策非常给力！该文件如是表述：纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。本公告自2011年3月1日起执行。此前未作处理的，按照本公告的规定执行。《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》（国税函2002〕420号）、《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税政策问题的批复》（国税函〔2009〕585号）、《国家税务总局关于中国直播卫星有限公司转让全部产权有关增值税问题的通知》（国税函〔2010〕50号）同时废止。“外商投资企业退增值税在监管期内变更为内资企业”需要补税《财政部国家税务总局关于停止外商投资企业购买国产设备退税政策的通知》（财税【2008】176号）文件第四条规定：外商投资企业购进的已享受增值税退税政策的国产设备，由主管税务机关负责监管，监管期为5年。在监管期内，如果企业性质变更为内资企业，或者发生转让、赠送等设备所有权转让情形，或者发生出租、再投资等情形的，应当向主管退税机关补缴已退税款，应补税款按以下公式计算：应补税款=国产设备净值×适用税率国产设备净值是指企业按照财务会计制度计提折旧后计算的设备净值。因此，外商投资企业如果转让股权，并更为内资企业，不仅仅有根据国税函【2008】23号文件规定补缴两免三减半的外商投资企业增值税的问题，还有补缴增值税的税收风险。因此，外资企业在撤出时，要充分考虑该因素，可以采取间接撤出的方法，例如:直接收购外资企业股东在避税地设立的中间层控股公司，则国内的外商投资企业不需要做任何变更只是其母公司的股东发生了变化而已。先投资再卖股权的策划不适用于增值税1.货物销售要缴纳增值税。2.根据《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，货物对外投资要视同销售缴纳增值税。3.股权转让不需要缴纳增值税。而投资是实体资产转换为股权的中介，由于实体资产转让缴纳增值税，股权转让不缴纳增值税，如果这两者之间的中介：投资行为，不缴纳增值税，很显然税收策划就会成功，但是由于实体投资也需要视同销售，因此“此路不通”，这个策划是不可行的。资本交易项目企业所得税稽查政策依据•新企业所得税法实施后：•1．关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知财税〔2009〕59号•2．财政部国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知财税（2009）060号•3．企业重组业务企业所得税管理办法国家税务总局公告2010年第4号•4．关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告国家税务总局公告2010年第19号•5．关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知国税函〔2010〕79号•6．关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告国家税务总局公告2010年第13号：•7．国家税务总局关于债务重组所得企业所得税处理问题的批复国税函（2009）001号•8．国家税务总局关于印发《企业资产损失税前扣除管理办法》的通知国税发（2009）088号•9．国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知国税函（2009）698号•10．国家税务总局关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告国家税务总局公告2010年第6号•新企业所得税法实施前：•1．企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定国税发〔1998〕97号：•2．关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知国税发〔2000〕118号：•3．关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知国税发〔2000〕119号：•4．关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知国税函〔2004〕390号：•5．关于股权分置试点改革有关税收政策问题的通知财税〔2005〕103号•6．关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知国税函〔2008〕264号：•7．关于外商投资企业从事投资业务若干税收问题的通知财税字〔1994〕83号：•8．关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转让等重组业务所得税处理的暂行规定国税发〔1997〕71号•9．关于外商投资企业和外国企业转让股权所得税处理问题的通知国税函发〔1997〕207号•10．外国投资者并购境内企业股权有关税收问题的通知国税发〔2003〕60号资本交易项目税务稽查的思路（一）资本运作（重组）业务的形式企业法律形式改变债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立、企业清算（二）企业重组业务税收政策的基本原则税法界定特殊重组的目的是为了在税收中性化的基础上达到公司的资产重组，重组所涉及的各方在重新组合之际没有获得税收收益，也没有受到税收不利的影响，即在税收方面将这种重组程序视为没有发生过一样来对待，而不是简单理解给予税收优惠。在资本收益项目税务稽查中，建议采用问题解决法，着重解决以下12个问题：第一个问题：在当地有无资本运作（企业重组）业务？上市公司，企业集团，热点行业，成长速度快的企业，等.第二个问题：是什么类型的资本运作业务？（这里比前面讲的财税[2009]59号和财税[2009]60号规定的形式多了2种）企业法律形式的改变、债务重组、股权收购、资产收购、企业合并、企业分立、股权投资，境外投资，企业清算。第三个问题：该资本运作业务涉及哪些税种及相关政策？股权收购：企业所得税，印花税，个人所得税等资产收购：企业所得税，印花税，增值税，营业税、契税等国税函[2002]420号、国税函[2009]585号——自2011年3月1日起失效2011年第13号公告、国税函[2002]165号、财税[2008]175号、财税[2008]129号、国税发[2009]89号、新：财税[2009]59号，2010年第4号公告，6号公告，19号公告，国税函[2010]79号旧：国税发[2000]118号、119号，国税函[2008]264号，国税发[2004]82号，国税发[1998]97号，国税函[2004]390号外资：国税发[1997]71号，国税发[2003]60号，财税[1995]83号。股权转让所得：2000年6月21日之前，允许扣减留存收益；2000年6月21日之后，不得扣减留存收益，但三种情形下，允许扣减；2008年1月1日之后，除企业清算外，不得扣减留存收益。对外资，2008年1月1日之前，一直允许扣减留存收益。对股权转让损失，2000年6月21日之前，允许直接扣除，没有限制，按财产损失税前扣除办法处理；2000年6月21日之后，只能用股权转让所得或股权投资收益抵减，抵减不完的，可以无限期向以后年度结转抵减；2007年度，五年内抵减不完的，第六年一次性扣除；2008年1月1日之后，一次性扣除。第四个问题：该资本运作业务的重组日确定在哪个年度？——所得或损失的所属年度（一）债务重组，以债务重组合同或协议生效日为重组日。（二）股权收购，以转让协议生效且完成股权变更手续日为重组日。（三）资产收购，以转让协议生效且完成资产实际交割日为重组日。（四）企业合并，以合并企业取得被合并企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日。（五）企业分立，以分立企业取得被分立企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日。第五个问题：稽查对象在该资本运作业务中是什么角色？（一）债务重组中当事各方，指债务人及债权人。（二）股权收购中当事各方，指收购方、转让方及被收购企业。（三）资产收购中当事各方，指转让方、受让方。（四）合并中当事各方，指合并企业、被合并企业及各方股东。（五）分立中当事各方，指分立企业、被分立企业及各方股东。第七个问题：该资本运作业务的交易作价是多少？借：应付账款110贷：主营业务收入80应交税费13.6营业外收入16.4借：主营业务成本50贷：库存商品50第八个问题：该资本运作业务的对价支付方式是什么？股权支付非股权支付第九个问题：如企业选择适用特殊性税务处理，其条件是否具备？一个前提，六个条件两个目的——一正一反两个比例——七五八五两个连续——经营权益资料备案，承诺第十个问题：在一般性税务处理下，重组各方税务处理是否正确？看公允价第十一个问题：在特殊性税务处理下，重组主导方是谁？重组各方税务处理是否正确？看成本价重组主导方：有所得或损失的一方，存续方，大企业第十二个问题：亏损弥补、税收优惠等事项能否承继?一般性税务处理下，亏损弥补不得承继；特殊性税务处理下，债务重组、股权收购、资产收购，亏损弥补不得承继；企业合并、企业分立，亏损弥补允许承继。重组类型一般处理特殊处理整体优惠项目优惠整体优惠项目优惠非货币资产清偿债务×√×√资产收购×√×√股权收购××××企业合并存续√注销×√存续√注销过渡性√√企业分立×√存续√注销过渡性√√一般性与特殊性重组税务处理比较表一:一般性税务处理特殊性税务处理条件没有特定条件同时满足五个条件确定计税基础按公允价值确定接受让资产/股权原计税基础确定（与非股权补价支付额对应确认的资产转让所得或损失应计入计税基础）资产转让应税所得/损失的确认当期确认（重组交易发生时确认）可选择暂时递延（与非股权补价支付额对应确认的资产转让所得或损失均应在交易发生时确认）资产转让应税所得/损失的计算确认因资产/股权转让而实现的利润/损失（非股权补价或货币性补价÷被转让股权的公允价值）X（被转让资产的公允价值-被转让资产计税基础）税务亏损及税务事项结转在合并和分立中，不得结转在合并和分立中允许结转，但有限额表二：资本收益项目税务稽查政策及案例评析（一）股权转让不允许扣减未分配利润、盈余公积。（国税函【2010】79号、国税函【2009】698号）该条规定已经明确，未分配利润、盈余公积、资本公积（除资本溢价外）转增资本要确认收入。该规定实际上是将转股看作两个事项，即一是分红，二是用分红去投资。转股要确认收入，对于一般内资企业而言影响不大，而对外资企业有一定影响。2008年以前，外资企业再投资有退税优惠，2008年以后，不但失去了这一优惠，而且需要缴纳预提所得税，这也是税务稽查中重点关注的地方。例如：某企业股权投资成本为500万元，在被投资企业有300万元的留存收益份额，该企业将股权转让，转让价格为1000万元。按照本文件，股权转让所得应该为1000万-500万=500(万元)，虽然留存收益300万元在企业属于税后收益，但是不能在所得额中扣减。（二）非居民企业转让境内股权转让所得计算方法。美国某公司2006年1月投资100万美元，在境内成立外商独资企业。投资资本到账当天的美元汇率为8.27。2010年1月，该美国公司将拥有的该外商投资企业股权全部转让给中国公司，转让价款为827万人民币，于2010年1月15日支付。当天美元兑人民币汇报为6.81人民币。方法1：827-827=0股权转让所得0方法2：827÷6.81=121.44万折算为人民币的股权