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2013.11中国西安2建筑业特殊业务的财税处理1建筑安装行业的纳税筹划技巧2建筑安装业其他税种政策分析3目录房地产公司相关涉税业务处理4第1部分建筑业特殊业务的财税处理31、《建造合同准则》运用中的涉税风险4（一）《建造合同准则》收入与费用的确认第十八条在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。完工百分比法，是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。（二）《企业所得税法》收入与费用的确认1、《条例》第二十三条：企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。企业从事建筑安装劳务，如果持续时间未超过12个月的，一般情况下，在工程完工后一次确认收入。要点：建筑安装劳务收入，持续时间超过12个月的，按照完工进度确认收入。5《建筑合同准则》：第十九条固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：（一）合同总收入能够可靠地计量；（二）与合同相关的经济利益很可能流入企业；（三）实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；（四）合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。第二十一条企业确定合同完工进度可以选用下列方法：（一）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。（二）已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例。（三）实际测定的完工进度。国税函[2008]875号：（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：1.收入的金额能够可靠地计量；2.交易的完工进度能够可靠地确定；3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。（二）企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：1.已完工作的测量；2.已提供劳务占劳务总量的比例；3.发生成本占总成本的比例。1、《建造合同准则》运用中的涉税风险6《建筑合同准则》第二十三条在资产负债表日，应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；同时，按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。第二十四条当期完成的建造合同，应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入；同时，按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。国税函[2008]875号企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。1、《建造合同准则》运用中的涉税风险7二、建筑业总分包工程业务的会计处理及涉税分析（一）总承包人的会计处理建筑业总承包人向建设单位收取的总承包款，作为总承包人的劳务收入处理。支付给分包人的分包工程款，作为总承包人工程成本的其他直接费处理，直接计入工程成本。（二）分包人的会计处理分包人向总承包人收取的分包工程款，作为分包人的劳务收入处理。分包人为分包工程而发生的各项成本费用，按照费用项目计入分包人的工程成本（三）总分包工程的涉税分析如果总承包人将工程分包，总承包人按照总承包价款扣除分包工程款后的余额缴纳营业税。分包人按照分包工程款缴纳营业税。分包人的营业税由分包人自行申报纳税，总承包人无代扣代缴义务。在开具发票时，总承包人按照总承包价款给建设方开具发票，分包人按照分包工程款给总承包人开具发票。总承包人要凭分包人开具的发票，申报差额纳税。三、建筑业“甲供材”业务的税务处理分析8（一）“甲供材”的含义所谓甲供材料，是指由建设方提供主要材料，由施工方提供劳务和辅助材料的建筑工程。常见的情形是由建筑方提供钢材和铝合金门窗等主要材料。（二）“甲供材”的形式甲供材主要有两种形式，一种是名义上由施工方包工包料，但建设方为了保证工程质量等原因，主要材料由自己采购。所采购材料交给施工方时，作为对施工方的预付款处理。一种是施工方包工不包料，或包工包部分材料，主要材料由建设方提供。三、建筑业“甲供材”业务的税务处理分析9（三）“甲供材”的业务流程如果是第一种形式（包工包料）的甲供材，其业务流程可能有两种方式：一是材料提供方将发票直接开给施工方，建设方不作材料的购进、领用处理。二是材料提供方将发票开给建设方，建设方作材料的购进、领用处理。但不管是何种形式，将来施工方开给建设方的发票中，都包括了工程所用材料的价款在内。如果是第二种形式（包工不包料）的甲供材，建设方购进材料时作为购进工程物资处理，工程领用材料时将材料直接计入开发成本。将来施工方开给建设方的发票中，不包括工程所用材料的价款在内。三、建筑业“甲供材”业务的税务处理分析10（四）“甲供材”的涉税分析企业无论以何种方式承包工程（包工包料或包工不包料），其计税营业额是相同的，都包括了工程所用材料、物资和动力的价款在内。但是工程的承包方式不同，涉及的纳税风险可能会不同。1、签订包工包料合同，但主要材料由建设方采购，且购料发票直接开给施工方。该种方式最简捷明了，涉税风险最低。建设方不存在纳税义务，施工方按照工程总价款纳税。2、签订包工包料合同，但主要材料由建设方采购，且购料发票开给建设方，再由建设方将材料交给施工方。该种方式下，施工方同样要按照工程总价款纳税，但建设方可能会被认定为以材料抵顶工程款，需要缴纳增值税。3、签订包工不包料合同，主要材料由建设方采购，购料发票直接开给建设方，材料由建设方直接计入工程成本。该种方式下，建设方不存在纳税义务，但施工方要按照工程全额纳税。在编制工程预算时，要将该部分税款考虑在内。4、补充：“乙供材”的涉税分析四、建筑业挂靠经营的会计处理及案例分析11（一）挂靠经营与分包的区别在实务中，分包一般是指分包人具备建筑资质，领取了营业执照和税务登记证，以自己的名义进行经营。挂靠一般是指挂靠人无建筑资质，或无营业执照和税务登记证，只能以被挂靠人的名义进行经营。（二）挂靠经营的业务流程建筑工程如果采用挂靠方式经营，通常情况下，挂靠人在发生各项工程费用时，是以被挂靠人的名义索取发票，然后将发票交由被挂靠人，由被挂靠人作为自己的工程成本进行相应的会计处理。（三）挂靠经营的涉税分析在挂靠经营方式下，除个人所得税外的所有纳税义务均由被挂靠人承担。在此情况下，被挂靠人要承担一定的涉税风险。因为挂靠人实现的利润是没有相应发票的。在实际工作中，挂靠人往往以索要虚假发票，或编制虚假人工的方式进行处理。但如此处理，则将涉税风险全部转嫁给了被挂靠人。对于被挂靠人而言，如果有可能采取分包方式，尽量不要采取挂靠经营的方式，以规避可能存在的涉税风险。五、垫资承包的税务处理12（一）垫资承包的含义垫资承包，是指在工程项目的建设过程中，承包人利用自有资金为发包人垫资进行工程项目建设，直至工程施工至约定条件或全部工程施工完毕后，再由发包人按照约定支付工程价款的施工承包方式。垫资承包所垫付资金，有可能是带息垫资，也有可能是无息垫资。垫资方的资金来源，有可能是自有资金，也有可能是借入资金。（二）垫资承包的相关法律规定法释〔２００４〕１４号第一条：建设工程施工合同具有下列情形之一的，应当根据合同法第五十二条第（五）项的规定，认定无效：1、承包人未取得建筑施工企业资质或者超越资质等级的；2、没有资质的实际施工人借用有资质的建筑施工企业名义的；3、建设工程必须进行招标而未招标或者中标无效的。即通过以上三种形式签定的垫资施工合同，发生的有关垫资的本金和利息纠纷是不受法律保护的。五、垫资承包的税务处理13法释〔２００４〕１４号第六条：1、当事人对垫资和垫资利息有约定，承包人请求按照约定返还垫资及其利息的，应予支持，但是约定的利息计算标准高于中国人民银行发布的同期同类贷款利率的部分除外。2、当事人对垫资没有约定的，按照工程欠款处理。3、当事人对垫资利息没有约定，承包人请求支付利息的，不予支持。银发[2003]121号第三条：商业银行要严格防止建筑施工企业使用银行贷款垫资房地产开发项目。承建房地产建设项目的建筑施工企业只能将获得的流动资金贷款用于购买施工所必需的设备（如塔吊、挖土机、推土机等）。企业将贷款挪作他用的，经办银行应限期追回挪用资金，并向当地其他的商业银行通报该企业违规行为，各商业银行不应再对该企业提供相应的信贷支持。14（三）垫资承包的涉税分析垫资承包，施工方向建设方收取的利息收入，应当按照“金融业”税目（税率5%）全额征收营业税。如果垫付资金是借入资金，支付的利息费用不能从计税营业额中减除。垫资承包，施工方向建设方收取的利息收入，应当计入应纳税所得额征收企业所得税。如果垫付资金是借入资金，支付的利息费用作为与生产经营有关的支出，可以按照税法的规定在企业所得税前扣除。五、垫资承包的税务处理六、施工企业BOT项目的税务处理15（一）BOT项目的定义BOT是英文Build－Operate－Transfer的缩写，通常译为“建设－经营－移交”。是以政府和公司之间达成协议为前提，由政府向公司颁布特许，允许其在一定时期内筹集资金建设某一基础设施并管理和经营该设施及其相应的产品与服务，当特许期限结束时，公司按照约定将该设施移交给政府部门，转由政府指定部门经营和管理。以建筑安装企业为合同投资方的BOT项目主要有两种情形：一种是建筑安装企业既作为项目的管理者，负责项目的组织、筹资、运营等，又参与项目的具体施工。一种是建筑安装企业仅作为项目的管理者，不参与项目的具体施工。16（二）BOT项目的税务处理1、BOT项目的营业税处理：（1）项目建设期间的营业税处理：项目建设期间，如果项目公司参与项目的施工，会计处理应当按照建造合同准则确认营业收入。营业税处理应当在项目竣工，形成资产后，按照“建筑业”税目缴纳营业税。项目建设期间，如果项目公司未参与项目的施工，会计处理应当按照建造无形资产处理。由于建设期间无建筑安装收入，不需要缴纳“建筑业”营业税。（2）项目运营期间的营业税处理：项目运营期间，项目公司通过项目运营向服务对象收取的服务费用，会计处理应当按照收入准则确认营业收入。营业税处理应当根据费用性质，适用“服务业”等税目缴纳营业税。项目运营期间，项目公司自合同授予方收取的货币资金，不属于政府补助，属于企业营业收入的一部分，应当适用“服务业”等税目缴纳营业税。六、施工企业BOT项目的税务处理172、BOT项目的企业所得税处理：（1）项目建设期间的企业所得税处理：项目建设期间，如果项目公司参与项目的施工，会计处理应当按照建造合同准则确认收入和成本。企业所得税处理应当按照完工进度确认收入和成本，缴纳企业所得税。项目建设期间，如果项目公司未参与施工，会计处理应当按照建造无形资产处理。由于建设期间无建筑安装收入，不需要缴纳企业所得税。（2）项目运营期间的企业所得税处理：项目运营期间，项目公司通过项目运营向服务对象收取的服务费用，会计处理应当按照收入准则确认营业收入，同时将无形资产的摊销金额作为营业成本处理。企业所得税处理应当按照收入和成本配比的原则确认应纳税所得额，缴纳企业所得税。项目运营期间，项目公司自合同授予方收取的货币资金，不属于政府补助，属于企业营业收入的一部分，应当计入企业的应纳税所得额，缴纳企业所得税。六、施工企业BOT项目的税务处理七、施工企业BT项目的税务处理18（一）BT项目的定义BT（BuildTransfer）即建设-移交，是基础设施项目建设领域中采用的一种投资建设模式，系指根据项目发起人通过与投资者签订合同，由投资者负责项目的融资、建设，并在规定时限内将竣工后的项目移交项目发起人，项目发起人根据事先签订的回购协议分期向投资者支付项目总投资及确定的回报。以建筑安装企业为合同投资方的BT项目也有两种情形：一种是建筑安装企业既作为项目的管理者，负责项目的组织、筹资等，又参与项目的具体施工。一种是建筑安装企业仅作为项目