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2019年8月3日6时43分1房地产企业所得税政策解析常熟市国税局政策法规科王昱2011.03.162019年8月3日6时43分2房地产开发企业的特点复杂性、多样性和滚动开发性生产周期长、投资数额大、往来对象多、市场风险不确定集房地产开发建设、经营、管理和服务为一体、以第三产业为主的产业部门关注和调控力度大：利益博弈区、国八条2019年8月3日6时43分3《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》国税发〔2009〕31号2019年8月3日6时43分4第一部分：基本框架介绍第一章总则共4条第二章收入的税务处理共6条第三章成本费用扣除的税务处理共14条第四章计税成本的核算共11条第五章特定事项的税务处理共2条第六章附则共2条2019年8月3日6时43分5第一章总则本章主要规范了制定该办法的依据、适用范围、开发产品完工条件以及核定征收的管理。2019年8月3日6时43分6第二章收入的税务处理本章主要对收入确认原则、视同销售以及计税毛利率等进行规范。2019年8月3日6时43分7第三章成本费用扣除的税务处理本章主要对期间费用、计税成本等的税前扣除进行规范，同时明确了维修基金、配套设施、按揭保证金、境外销售佣金、利息支出等的税务处理。2019年8月3日6时43分8第四章计税成本的核算本章主要对计税成本的核算进行规范，明确了计税成本对象的确认原则、计税成本项目内容、核算程序以及间接成本、公共成本的分配方法。2019年8月3日6时43分9第五章特定事项的税务处理本章主要规范房地产开发企业联合其他单位合作或合资建房的税务处理。2019年8月3日6时43分10第六章附则本章明确了该办法从2008年1月1日开始执行，并明确2007年12月31日以前外资房地产企业销售的未完工产品取得的销售收入的衔接办法。2019年8月3日6时43分11第二部分：主要内容解析一、收入确认的处理二、成本、费用的扣除三、计税成本的核算四、特殊事项的处理五、新老政策的衔接2019年8月3日6时43分12一、收入确认的处理（一）收入确认的范围（二）收入确认的时点（三）视同销售（四）销售未完工开发产品的所得税处理（五）预租收入确认时点2019年8月3日6时43分13(一)收入确认的范围开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。《办法第五条》关注代收代缴款：纳入开发产品价内或由企业开票的，确认销售收入；未纳入开发产品价内并由其他部门、单位开票的，作代收代缴款项，不确认销售收入。2019年8月3日6时43分14(二)收入确认的时点企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：1、采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。2、采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。（注意：定金、订金和诚意金区别与处理）2019年8月3日6时43分15(二)收入确认的时点3、采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。2019年8月3日6时43分16(二)收入确认的时点4、采取委托方式销售开发产品的，应按以(1)采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。（注意：支付手续费不能直接冲减收入，应由受托方开据服务业发票作为费用列支2019年8月3日6时43分17(二)收入确认的时点(2)采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。（孰高原则）2019年8月3日6时43分18视同买断的委托销售收入确认的金额：受托方与购买方签订销售合同，按买断价格确认企业与购买方签订销售合同，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同，按孰高原则确认收入收入确认的时点：收到受托方已销开发产品清单之日2019年8月3日6时43分19(3)采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单2019年8月3日6时43分20超基价分成方式的委托销售收入确认的金额：受托方与购买方签订销售合同，按基价加上按规定取得的分成额确认企业与购买方签订销售合同，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同，按孰高原则确认收入收入确认的时点：收到受托方已销开发产品清单之日2019年8月3日6时43分21(二)收入确认的时点(4)采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。《办法第六条》(也就是说，包销期外按照包销协议执行，等于将房屋卖给了包销方。包销的全部收入为包销期内应实现收入加上期满后应实现收入之和。)2019年8月3日6时43分22（三）视同销售（一）视同销售收入的范围企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。注意点：执行不同的会计制度与税法规定的差异2019年8月3日6时43分23（三）视同销售（二）确认收入（或利润）的方法和顺序：1、按本企业近期或本年度最近月份同类开发2、由主管税务机关参照当地同类开发产品3、按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。《办法第七条》2019年8月3日6时43分24(四)销售未完工开发产品的所得税处理企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。《办法第九条》“计入当期应纳税所得额”应理解为“实际征收”，不是预征税款的概念，不是预征税款就没有多退少补的过程，房地产企业不按税法的规定申报预收账款的收入就属于虚假申报，属于偷税行为。2019年8月3日6时43分25预计计税毛利率1、开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%。2、开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。3、开发项目位于其他地区的，不得低于5％。4、属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。《办法第八条》2019年8月3日6时43分26预计计税毛利率（苏州）从2009年1月1日起，房地产开发企业销售未完工开发产品的计税毛利率,暂按下列规定确定：（一）开发项目位于苏州市区（含高新区、吴中区、相城区）的，计税毛利率暂定为10%；（二）开发项目位于各县级市的，计税毛利率暂定为5%；（三）开发项目属于经济适用房、限价房和危改房的，计税毛利率暂定为3%。二、房地产开发企业在适用不同计税毛利率的地区分别开发项目的，应分别核算房地产销售收入，并按照相应地区适用的计税毛利率计算预计利润；不能分别核算的，一律从高确定适用计税毛利率。2019年8月3日6时43分27开发产品完工的条件除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；（二）开发产品已开始投入使用；（三）开发产品已取得了初始产权证明。《办法第三条》关注：会计与税收确认时点的差异。2019年8月3日6时43分28开发产品已开始投入使用的具体界定房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。国税函【2010】201号开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续(包括入住手续)或已开始实际投入使用。（国税函[2009]342号）2019年8月3日6时43分29（五）预租收入确认时点企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。《办法第十条》租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。（条例第十九条）2019年8月3日6时43分30提前一次性支付跨年度租金《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）规定，根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。本条实际上是对《企业所得税条例》第19条规定的实质性改变。2019年8月3日6时43分31成本费用的扣除企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。《办法第十二条》房地产开发企业销售未完工开发产品取得的收入，按照《通知》第八条规定的计税毛利率计算预计利润时，允许扣除营业税金及附加、土地增值税。（苏国税发〔2009〕79号）2019年8月3日6时43分32（一）借款费用的扣除扣除标准：(1)向金融企业借款的利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；(2)向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。（条例38条）2019年8月3日6时43分33（一）借款费用的扣除(3)企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用,使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。《办法第二十一条第二款》2019年8月3日6时43分341、《企业所得税法》第四十六条企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。2、债权投资:是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。(包括背对背贷款、关联方以各种形式提供担保的债权性投资)3、权益性投资:是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。201