房地产所得税政策解读--蔡少优

房地产企业税收政策解读蔡少优主要内容2008年稽查形式分析2008年全国稽查计划稽查便函[2008]42号房地产企业财务政策分析内资房地产企业所得税政策解读外资房地产企业所得税政策解读内资房地产操作实例及分析外资房地产操作实例及分析导言:税务稽查形势分析2008年稽查形势分析2008年全国稽查计划稽查便函[2008]42号第一部分:内外资房地产财税主要政策内资房地产所得税主要政策:1.《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》（国税发[2003]83号，已失效）2.《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号）外资房地产所得税主要政策:1.《关于外商投资企业从事房地产开发经营征收所得税有关问题的通知》（国税发[1995]153号）2.《国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知》（国税发[2001]142号）3.《国家税务总局关于从事房地产业务的外商投资企业若干税务处理问题的通知》（国税发［1999］242号）房地产开发业务财务政策:（94）财会二字第02号:经营房地产业务的股份制试点企业，其房地产营业收入的实现，应比照《房地产开发企业会计制度》关于营业收入实现的规定执行，即转让、销售土地和商品房，应在土地和商品房已经移交，已将发票账单提交买主时，作为销售实现。财政部《房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定》（1999）一、房地产开发企业按照实际成本将开发产品转作自用固定资产，应视同销售处理，并按国家有关规定缴纳各种税费。房地产开发企业出售周转房时，应将周转房转作开发产品处理，并按照合同、协议约定价值计入营业收入，按照周转房屋的摊余价值结转营业成本。第一部分:内外资房地产财税主要政策财政部《房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定》二、房地产开发企业按照国家法律、法规的规定取得预售许可证后，方可上市预售商品房。预售商品房所得的价款，只能用于相关的工程建设，并作为企业预收账款管理。商品房竣工验收办理移交手续后，应将预收账款转为营业收入。财政部《房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定》三、房地产开发企业出售商品房时与买受人约定，在出售后的一定年限内由企业以代理出租的方式进行包租。企业出售商品房时，与买受人签订售房合同、协议并不拒价款结算账单，按照合同、协议约定的价款计入营业收入。代理出租期间，收取的房屋租金作为其他应付款处理。合同、协议中约定，租金收入可用于冲抵售房价款，企业应将其他应付款冲转应收账款。四、房地产开发企业在经营初期当年无营业收入或能够取得少量的营业收入，但确需发生业务招待费的，须经主管财政机关批准后，方可按当年完成房地产开发工作量（即开发成本的当年借方发生额）的60%预计营业收入，并在下列限额内据实列入待摊费用：预计全年营业收入在1500万元以下的，不超过年预计营业收入的5‰；预计全年营业收入不超过1500万元（含1500万元）但不足5000万元的，不超过该部分预计营业收入的3‰；预计全年营业收入超过5000万元（含5000万元）但不足1亿元的，不超过该部分预计营业收入的2‰；预计全年营业收入超过1亿元（含1亿元）的，不超过该部分预计营业收入的1‰。房地产开发企业自出售开发产品实现营业收入的年度开始，应将待摊的业务招待费，在3——5年之内分期摊入管理费用。国税发[2006]31号文主要内容一、未完工开发产品的税务处理二、完工开发产品的税务处理三、开发产品预租收入的确认四、合作建造开发产品的税务处理五、以土地使用权投资开发项目的税务处理国税发[2006]31号文主要内容六、开发产品视同销售行为的税务处理七、代建工程和提供劳务的税务处理八、开发产品成本、费用的扣除九、征收管理十、适用减免税政策十一、新文件适用范围和执行时间国税发31号文出台背景房地产企业所得税征管主要问题:（一）缺乏开发产品完工标准1.预售收入不能及时结转为实际收入2.不能及时结转成本3.不能依法申报缴纳所得税国税发31号文出台背景（二）伪造或高估成本1.多列利息支出2.多列预提费用3.混淆成本对象界限（其划分直接关系到成本核算是否真实合理）（三）利用关联关系转移利润1.提高建筑安装企业（多采用核定征收）的成本，再让建安企业返利2.销售时成立销售公司，销售公司安排下岗职工等，享受减免税，通过转移费用方式转嫁给销售公司国税发[2006]31号文出台背景（四）企业之间相互利用，共同偷逃税1.非关联方的建安企业2.销售公司等31号文件的制定与实施，对房地产业税收产生了深远的影响，对于房地产业税收来说，怎么形容31号文件的重要性也为过！有证据表明，新所得税法实施后31号文件的主要精神将继续下去.。思考:（一）2008年的稽查，用新所得税法还是旧法规定？在稽查应对的意义上，新法不会溯及既往，因此2008年的税务稽查仍然会按照旧的内资企业所得税暂行条例和外商投资企业所得税法来稽查。会按照31号文件和142号文件的规定来进行稽查。（二）新法将延续内资企业规定，还是外资企业规定？从操作层面的前瞻性来看，旧法已经失效，新所得税法颁布后，总局将出台一个类似31号文件的法规，来规范所有的房地产内资和外资企业所得税，根据种种迹象表明，新所得税法关于房地产企业所得税的规定，将基本延续31号文件的规定，只是对政策有一些微调.房地产企业税收新政策特点（剑指地产偷税黑洞，又不乏温情脉脉的一面）（一）规定了房地产企业的完工标准。认为是31号文件的最大亮点。1、2003年以前，无完工标准，也无预售规定。2、2003－2006，有预售收入规定，无完工标准。3、现行政策：既有预售收入规定，也有完工标准。管理越来越严格。（二）对关联交易做了部分限制，避税链关联交易形式如下：1、利用关联建筑公司多开发票，加大成本。2、在国内设立咨询公司、设计公司，多列费用。3、在国外设立设计公司加大成本。尤其是香港等地。4、设立关联的新办商业企业，运用甲方供材以加大成本。5、设立关联的广告公司，加大销售费用。6、地产企业完工后，设立销售公司，分解收入。建立了很多避税链公司，财务可能都在一间办公室。所有这些筹划特的终端，一般都有一个免税企业。现行税收政策对关联交易的应对是：将上下游企业所有的优惠政策取消！1、军转干税收优惠政策（财税〔2003]26号文件）2、老少边穷三年免税政策。（财税[1994]001号）（沙河公司案）3、新办咨询、商业企业优惠政策。（财税1994]001号）结论：31号文件取消了所有地产企业所得税优惠政策。新所得税法实施后，除基础设施项目外的所有的新办企业优惠政策全部取消了，也不唯独地产企业了，只是地产企业提前了两年而已！（三）也有一些人性化规定1、合作建房2、广告费和业务宣传费、业务招待费.第二部分:收入方面解读（一）收入方面（5个收入类型）1、预售收入2、预售收入结转为实际销售收入3、现房销售收入4、预租收入5、视同销售收入（二）成本费用方面1、六大扣除原则（结合新所得税法的扣除原则）;2、14项扣除项目;3、即将出台的的计税成本扣除规则;4、新所得税法涉及到地产企业的期间费用支出.在开发产品完工前，是对预售收入进行征税，开发产品完工后则是对销售收入征税。这是同一般企业不同的最大特色.第二部分:收入方面解读一、未完工开发产品的税务处理(内资房地产)：31号文五要点:开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在其未完工前采取预售方式销售的，其预售收入先按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。（一）预售收入的含义（三层含义）1、预售收入是全口径收入。包括5方面的内容。（1）预收账款（2）定金、订金、保证金、诚意金（其他应付款科目）问题1：定金是否要缴纳营业税？什么时间缴纳？（国税函〔1995]156号文件第18条）问题2：提供其他营业税劳务，收到预收款项什么时候纳税？国税发〔2003〕16号文件第五条问题3：超市出售购物卡收取的款项如何处理呢？是否需要一次性计税？是否需要缴纳增值税？是否需要缴纳所得税？（3）内部认购说是内部认购，其实任何人都可以买。例如：税务局盖宿舍楼（4)会员卡或会员费山东某地产企业，搞所谓会员制售房，入会后缴纳2万元会费，以后可以抵顶房款。总局认为，这种形式属于变相的预售收入，应当征税。江苏盐城会员卡收取订金.（5）假借借款的形式（实际案例）合同条款规定：①所借款项没有利息；②借款只能用于楼盘建设；③借款人享受开盘价80%优惠；④收款收据注明：购房集资款，并可以抵顶房款。因此，稽查认定为预收定金性质，应缴纳所得税和营业税。2、预售收入不区分合法收入和非法收入。未取得预售许可证，就进行预售是非法的。但是，税务机关不是预售许可的主管机关，也不去分辨，总之只要取得收入就要纳税。（1）教育部门收取非法择校费（财税〔2006〕3号）三陪小姐税收（2)假按揭纳税－在销售方式中深入探讨。吹牛是否纳税呢？案例：2006年房地产税务稽查过程中，某地产公司将预收款项打入老板个人账户，再以个人借款方式，将款项转入企业账簿。其隐瞒非法预售收入的行为，税务机关啥处理?3、预售收入是收付实现制，不是权责发生制。国税函〔2002〕172号案例：拆迁房的产权调换在预售阶段是否按照全额计税（稽查报告原文）？问题：营业税是否为权责发生制？认为也是收付实现制，因为《营业税暂行条例实施细则》第28条规定：纳税人销售不动产或者转让土地使用权，采取预收款方式，其纳税义务时间为收到预收款的当天。最近见过一个案子，以企业的意见胜利告终！事实上，如果按照权责发生制，地产企业的预售收入压根就不应当征税。在制定31号文件的时候，由于制定了完工标准，本来要取消预售收入征税规定，由于宏观调控。。。。预售收入:1.营业税：预收款指企业按照合同或协议规定，预售房地产时向购房单位或个人收取的购房款，以及定金、押金、代收费用等类似性质的其他款项都要作为营业税的销售额征收营业税。代收款项主要有防盗门款、代收有线电视初装费，代收水电增容费、车库使用权转让费以及住房维修基金等方式所谓的代收款项。（会计上一般挂往来款处理），这些代收款项除住房维修基金外作为价外费用都并入营业税的销售额.2.上述款项特别是代收代付的款项是否应并入所得税的预收收入范围内？企业收取和交纳的各项收费，属于国务院或财政部会同有关部门批准以及省级人民政府批准，并按规定纳入同级财政预算内或预算外资金财政专户，实行收支两条线管理的，不征收企业所得税，并允许税前扣除；其他各种价内外基金(资金，附加)和收费，不得税前扣除，（财税字［1997］022号）开发产品国税发[2006]31号：销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。开发企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；凡未纳入开发产品价内并由开发企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。（二）预计计税毛利率1.经济适用房（1）计税毛利率不得低于3%（2）必须符合建住房[2004]77号文的规定2.非经济适用房（1）省会城市、直辖市、计划单列市城区和郊区，不得低于20％；（2）地及地级市城区和郊区，不得低于15％；（3）其他地区，不得低于10％国税发〔2003〕83号文件第二条表述为：利润率国税发〔2006]31号文件表述为“预计计税毛利率”1、全国大部分省份的理解（1)利润＝销售收入－销售成本－期间费用－税金及附加83号文件表述为利润，理解为已经扣除了费用和税金，不能再次扣除。很多地方都是这样理解的，包括北京地区。1000万×15％＝150（万）计税（2)毛利＝销售收入－销售成本毛利是没有扣除期间费用及税金的，应当可以扣除。1