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避税方案分析土地增值税一般知识点•土地增值税是对在我国境内有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权、取得增值性收入的单位和个人征收的一种税。扣除项目包括：1、取得土地使用权所支付的金额。2、开发土地、新建房及配套设施的成本和费用。3、已使用过的旧房及建筑物的评估价格。4、与转让房地产有关的税金，包括转让房地产时缴纳的营业税、印花税、城建税以及教育费附加。5、财政部确定的其他扣除项目，目前规定对从事房地产开发纳税人允许按取得土地使用权时所支付的金额和房地产开发成本之和的20%加计扣除。•土地增值税税率表：级数增值额与扣除项目金额的比率（%）税率（%）速算扣除系数（%）1不超过50%的部分3002超过50%～100%的部分4053超过100%～200%的部分50154超过200%的部分6035最新政策2007年1月16日国家税务总局网站发布了《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(以下简称《通知》)。《通知》要求各地从今年2月1日起开展房地产开发企业土地增值税清算，正式向企业征收30%-60%不等的土地增值税。土地增值税要点•两种情形免征土地增值税1.纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的；如果增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定纳税。2.因国家建设需要依法征用、收回的房地产。•土地增值税的清算单位1.土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。2.开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。3.个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，凡居住满5年或5年以上的，免于征收土地增值税；居住满3年未满5年的，减半征收土地增值税。居住未满3年的，按规定计征土地增值税。土地增值税的清算条件(一)符合下列情形之一的，纳税人应进行土地增值税的清算：1.房地产开发项目全部竣工、完成销售的；2.整体转让未竣工决算房地产开发项目的；3.直接转让土地使用权的。(二)符合下列情形之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：1.已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；2.取得销售(预售)许可证满三年仍未销售完毕的；3.纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；4.省税务机关规定的其他情况。下列项目暂免征收土地增值税（一）以房地产进行投资、联营，联营一方以房地产作价入股或者作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中的。（二）一方出土地，一方出资金，合作建房，建成后按照比例分房自用的。（三）房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。（四）在兼并企业中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的。适当增值筹划法纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20％时，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20％的，应就其全部增额按规定计税。首先，如果纳税人欲享受起征点照顾，此时假定某房地产开发企业建成一批商品房待售，除销售税金及附加外的全部允许扣除项目的金额为100，当其销售这批商品房的价格为x时，相应的销售税金及附加为：X5％×（1＋7％＋3％）＝5.5％X式中：5％——营业税7％——城市维护建设税3％——教育费附加这时，其全部允许扣除金额为：100＋5.5％X根据有关起征点的规定，该企业享受起征点最高售价为：X＝1.2（100＋5.5％X）解以上方程可知，此时的最高售价为128.48，允许扣除项目金额为107.07（100＋5.5％×128.48）其次，如果企业欲通过提高售价达到增加效益的目的，当增值率略高于20％时，即应适用“增值率”在50％以下，税率为30％的规定。假定此时的售价为（128.48＋Y）。由于售价的提高（数额为Y），相应的销售税金及附加和允许扣除项目金额都应提高5.5％Y.这时允许扣除项目的金额＝107.07＋5.5％Y增值额＝128.48＋Y－（107.07＋5.5％Y）化简后增值额的计算公式为：94.5％Y＋21.41所以应纳土地增值税：30％×（94.5％Y＋21.41）若企业欲使提价带来的效益超过因突破起征点而新增加的税收，就必须使Y＞30％×（94.5％Y＋21.4）即Y＞8.96这就是说，如果想通过提高售价获取更大的收益，就必须使价格高于137.44（128.48＋8.96）通过以上两方面的分析可知，转让房地产的企业，当除去销售税金及附加后的全部允许扣除项目金额为100时，售价定为128.48是该纳税人可以享受起征点照顾的最高价位。在这一价格水平下，既可享受起征点的照顾又可获得较大的收益。如果售价低于此数，虽能享受起征点的照顾，却只能获取较低的收益，如欲提高售价，则必须使价格高于137.44，否则，价格提高带来的收益，将不足以弥补价格提高所带来的税收负担。土地增值税举例某房地产开发企业，2005年商品房销售收入为15000万元，其中普通住宅的销售额为10000万元，豪华住宅的销售额为5000万元。税法规定的可扣除项目金额为11000万元，其中普通住宅的可扣除项目金额为8000万元，豪华住宅的可扣除项目金额为3000万元。1.混合核算时企业应缴纳的土地增值税：增值额与扣除项目金额的比例（以下简称增值率）=（15000－11000）÷11000=36%，适用30%的税率，应纳土地增值税税额=（15000－11000）×30%=1200（万元）。2.分开核算时应缴纳的土地增值税：普通住宅增值率=（10000－8000）÷8000×100%=25%，则适用30%的税率，应纳税额=（10000－8000）×30%=600（万元）；豪华住宅增值率=（5000－3000）÷3000×100%=67%，则适用40%的税率，应纳税额=（5000－3000）×40%－3000×5%=650（万元）。合计应纳税1250万元，比混合核算多支出税金50万元。为什么会出现这种情况？因为普通标准住宅的增值率为25%，应缴纳土地增值税。为此，控制普通住宅的增值率（临界点20%）显得十分重要。3.进一步筹划，适当降低房价或者增加绿化等费用，使普通住宅的增值率控制在20%以内。这样做可以免缴土地增值税，也降低了房价或提高了房屋质量、改善了房屋的配套设施等，可以在竞争中取得优势。同上例，假设普通住宅降价450万元，则少缴营业税及附加450×5.5%=24.75万元（不考虑印花税），普通住宅增值率=[10000－450－（8000－24.75）]÷（8000－24.75）×100%=19.75%；如果增加开发成本450万元，扣除项目金额增加450×20%=90（万元），增值率=（10000－450－8000－90）÷（8000+450+90）×100%=17.1%，两种情况下都免缴土地增值税。豪华住宅增值率=（5000－3000）÷3000×100%=67%，适用40%的税率，应纳税额=（5000－3000）×40%－3000×5%=650（万元），合计应纳税650万元，比混合核算节约土地增值税550万元（1200－650）。即使抵消降价或增加开发成本因素（不考虑营业税等因素），也增加收益100万元（550－450）。增加可扣除项目金额的途径很多，比如增加房地产开发成本、房地产开发费用等，但在增加房地产开发费用时，应注意税法规定的比例限制。税法规定，开发费用的扣除比例不得超过取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额总和的10%，纳税人要注意把握。降低房屋销售价格，导致销售收入的减少，是否可取，就得比较减少的销售收入和控制增值率减少的税金支出的大小，从而作出选择。土地增值税举例巧用特殊扣除项目规定进行税收筹划•根据《土地增值税暂行条例实施细则》规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按本条规定计算的金额之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。•例1：甲房地产公司2005年3月开发一处房地产，为取得土地使用权支付1000万元，为开发土地和新建房及配套设施花费1200万元，财务费用中可以按转让房地产项目计算分摊利息的利息支出为200万元，不超过商业银行同类同期贷款利率。如果不提供金融机构证明，则该公司所能扣除费用的最高额为（1000+1200）×10%=220（万元）；如果提供金融机构证明，该公司所能扣除费用的最高额为200+（1000+1200）×5%=310（万元）。可见，在这种情况下，公司提供金融机构证明是有利的选择。例2：甲房地产公司2005年8月开发另一处房地产，为取得土地使用权支付1000万元，为开发土地和新建房及配套设施花费1200万元，财务费用中可以按转让房地产项目计算分摊利息的利息支出为80万元，不超过商业银行同类同期贷款利率。现在需要公司决定是否提供金融机构证明。同例1一样，如果不提供金融机构证明，则该公司所能扣除费用的最高额为（1000+1200）×10%=220（万元）；如果提供金融机构证明，该公司所能扣除费用的最高额为80+（1000+1200）×5%=190（万元）。可见，在这种情况下，公司不提供金融机构证明是有利的选择。企业判断是否提供金融机构证明，关键在于所发生的能够扣除的利息支出占税法规定的开发成本的比例，如果超过5%，则提供证明比较有利，如果没有超过5%，则不提供证明比较有利。巧用特殊扣除项目规定进行税收筹划规范“开发间接费用”核算，节省土地增值税某房地产公司成立后，2005年初正开发建设一个工程项目，该项目是一个多层的“花园洋房”，建筑面积20000平方米，2005年末该工程已竣工交付，取得销售收入8000万元，账面开发成本总额为4000万元（其中，土地费用1500万元，建筑安装工程成本2000万元，其他开发成本500万元）。2005年所有管理人员的费用开支300万元（其中，工程管理部门人员开支200万元），均计入“管理费用”科目核算；项目贷款4000万元的利息支出250万元计入了“财务费用”科目核算。上述帐务处理是不规范的会计处理，与《会计制度》规定相悖。更为严重的是，这样的帐务处理，房地产企业会多交土地增值税，对企业极为不利。正确的帐务处理是：１、将开发过程中的2005年的项目贷款利息支出250计入“开发间接费用――利息支出”；２、公司成立项目管理部，将工程管理部门的相关人员纳入项目管理部进行管理。2005年项目管理部人员的支出200万元，计入“开发间接费用”核算。这样的帐务处理后，2005年度计入开发间接费用的总额为450万元。也就是说，计入开发成本的金额比原来的帐务处理多了450万元。有关土地增值税的计算如下：（一）原帐务处理模式１、增值额＝8000－4000×（1＋20％＋10％）＝2800（万元）２、增值率＝2800/5200×100％＝53.8％３、应交土地增值税＝2800×40％－5200×5％＝860（万元）（二）规范后的帐务处理模式的１、增值额＝8000－（4000＋450）×（1＋20％＋5％）＝2438（万元）２、增值率＝2438/5562×100％＝43.8％３、应交土地增值税＝2438×30％＝731（万元）两种模式的差额：860－731＝129（万元）从上述分析可以看出，在本例中规范了会计核算，正确使用“开发间接费用”科目，可以为企业节省土地增值税100余万元。分散收入的避税方案某企业出售附带设备的一幢房屋及土地使用权。签2份合同，一份房地产转让合同，另一份为办公设备购销合同。这样既减少了增值额，节省了土地增值税，又减少了印花税（购销合同适用0.03%的印花税率，产权转移书据适用0.05%的印花税率）。如果房地产开发企业