第七章合作开发房地产

第七章合作开发房地产第一节合作开发房地产业务概述一、合作开发房地产概念在实务中，对合作开发房地产分别使用不同的名称。在房地产业界有时称为“联合开发房地产”，有时也被称为“合作开发”；在税法和会计中分别使用了“合作建房”和“投资入股”等不同名称；在法释[2005]5号中使用了“合作开发房地产”这一名称。根据《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》(法释[2005]5号)(以下简称“法释[2005]5号”)规定的精神，合作开发房地产主要是指以房地产开发企业为开发主体的商业性开发，即双方(或多方)当事人约定，由一方提供土地使用权，另一方提供资金，共同投资、共享利润、共担风险合作开发房地产的房地产开发模式。本书分析的合作开发房地产主要依据法释[2005]5号文件的精神，对各种合作开发房地产的行为进行界定与分析，而并非单指某一个文件中限定的形式(即包括合作建房、联合开发、投资入股等各类情况)。第一节合作开发房地产业务概述二、合作开发房地产的模式(一)成立新的法人项目公司成立独立法人公司的模式是实践中比较常见的合作模式，拥有土地使用权的一方以土地使用权作价投资人股，另一方(或几方)以资金投资人股，按照《公司法》规定成立独立法人的项目公司，以新成立的法人公司为主体进行合作开发房地产。这种模式的优点是按《公司法》运营，责、权、利明确，不易发生纠纷；但成立新的法人公司需要评估土地价值、办理土地使用权转移手续及申报房地产开发经营资质等繁杂的手续，时间较长，容易错过商机。(二)隐名合作开发房地产合作双方以其中拥有房地产开发资质一方的名义申请立项作为建设方，不显示合作的另一方。在实务中，法律纠纷出现最多的就是隐名开发模式。在这种模式下，隐名方的利益得不到法律保护，容易因显名方的债权债务纠纷使其利益受到侵害。分为以出地方为开发主体和以出资方为开发主体两种情况。第一节合作开发房地产业务概述(三)显名合作开发房地产显名合作开发模式下，合作双方均申请立项作为建设方，有时成立联合管理机构，有时不成立联合管理机构。这种模式操作手续相对比较简便，但随意性也很大，责、权、利不够清晰，合作各方对因合作项目所产生的责任是否承担连带责任问题有争议，也容易引起纠纷，因此加强管理、规范操作尤为重要。三、风险承担与利润分配类型按照合作各方是否共享利润、共担风险，可分为四种风险承担与利润分配类型。1．采取风险共担、利润共享的利润分配类型：2．采用一方按一定比例分配开发产品的利润分配类型：3．采用固定数额分配类型，包括一方采取按销售收入的一定比例提成的方式或提取固定利润的方式参与分配；4．采用一方使用一定期限的房屋分配类型。这四种类型按照交易实质可以区分为实质合作开发房地产行为和以合作开发房地产为名的其他行为。第一节合作开发房地产业务概述四、实质合作开发房地产行为双方(或多方)当事人约定，由一方提供土地使用权，另一方提供资金，共同投资、共享利润、共担风险合作开发房地产的房地产开发模式为实质合作开发房地产的行为。五、以合作开发房地产为名义的其他行为(一)房屋买卖行为(二)非货币性资产交换行为(三)土地使用权转让行为(四)借款行为(五)房屋租赁行为第二节合作开发房地产会计与税务处理一、合作开发房地产会计与税务处理依据会计处理以《企业会计准则》为依据，参考财政部1999年5月11日发布的《关于印发(房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定)的通知》的规定进行会计职业判断。税务处理依据是《营业税问题解答(之一)》(国税函[1995]第156号)第十七条，对符合条件的合作建房的出地行为免征营业税，《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税[1995]48号)规定、以及房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号)第三十一、三十六、三十七条的规定。二、实质合作开发房地产(一)成立独立法人公司合作开发房地产【例7—1】甲公司以10万平方米的土地使用权出资，乙公司以3000万元的货币资金出资，共同投资成立独立法人丙公司，合作开发房地产。甲公司投入土地使用权的取得成本为3000万元，公允价值为4500万元，占丙公司60％的股份，乙公司出资占丙公司40％的股份，双方约定按出资比例采取利润共享，风险共担的分配形式。当年实现销售收入为25000万元，税后利润1500万元，年终股东(大)会决议以50％的股利支付率采用货币资金方式分配利润。第二节合作开发房地产会计与税务处理1．甲公司会计分析及处理(1)按照协议投入土地使用权时：借：长期股权投资——丙公司45000000贷：无形资产——土地使用权30000000营业外收，15000000(2)按照投资比例分配利润时：借：应收股利4500000贷：投资收益4500000(3)实际分配利润时：借：银行存款4500000贷：应收股利45000002．乙公司会计分析及处理(1)按照协议投入资金时：借：长期股权投资——丙公司30000000贷：银行存款30000000(2)丙公司实现利润时：借：长期股权投资——损益调整6000000贷：投资收益6000000(3)按照投资比例分得投资收益时：借：银行存款3000000贷：长期股权投资——损益调整3000000第二节合作开发房地产会计与税务处理3．丙公司会计分析及处理(1)收到甲、乙公司出资时：借：无形资产——土地使用权45000000银行存款30000000贷：实收资本——甲公司45000000——乙公司30000000(2)宣告分配利润：借：利润分配——应付股利7500000贷：应付股利——甲公司4500000——乙公司3000000(3)分配利润时借：应付股利——甲公司4500000——乙公司3000000贷：银行存款7500000第二节合作开发房地产会计与税务处理(二)以出地方为主体的隐名合作开发房地产模式【例7—2】甲公司以4500万元的货币资金投资，乙公司以6．5万平方米的土地使用权投资，双方约定不成立独立法人公司，成立项目部，以乙公司为主体联合甲公司共同开发房地产。甲公司股份比例占60％，乙公司股份比例占40％，双方约定按出资比例采取利润共享，风险共担的分配形式。乙公司当年实现税收利润1500万元，年终按照合作双方约定，以50％-的股利支付率，采用货币资金方式分配利润。1．甲公司会计分析及处理(1)按照协议投入货币资金时：借：其他应收款——乙公司45000000贷：银行存款45000000(2)合作项目实现利润时：借：其他应收款——乙公司4500000贷：投资收益4500000(3)收到被投资方分配的利润时：借：银行存款4500000贷：其他应收款4500000第二节合作开发房地产会计与税务处理2．乙公司会计分析及处理(1)收到甲公司出资时：借：银行存款45000000贷：其他应付款——甲公司45000000(2)宣告分配利润：借：利润分配——应付利润4500000贷：其他应付款——甲公司4500000(3)支付投资方利润时：借：其他应付款——甲公司4500000贷：银行存款4500000(三)显名合作开发在显名合作开发下，一方以土地使用权、另一方以货币资金共同出资建房，一般不涉及土地使用权过户，在这一合作过程中，实质上为双方在各自拥有的土地使用权的土地上合作建房，出地方发生了转让部分土地使用权的行为，对出地方应按“转让无形资产——转让土地使用权”征收营业税。出资方以货币资金购买土地使用权，没有发生销售行为，不应征收营业税。出地方出售土地使用权，按实际取得的转让收入交纳营业税。因在显名合作开发中，出地方的出地环节不涉及土地使用权的过户问题，故不涉及土地增值税的应税行为。建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税，建成后转让的，应征收土地增值税。第二节合作开发房地产会计与税务处理在显名合作开发模式下，根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》及其应用指南规定，企业使用本企业的资产或其他经济资源与其他合营方共同进行某项经济活动(该经济活动不构成独立的会计主体)，并且按照合同或协议约定对该经济活动实施共同控制的，为共同控制经营。三、以合作开发房地产为名的土地使用权转让行为(一)成立法人公司中，出地方采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或提取固定利润的分配方式【例7—3】甲公司以10万平方米的土地使用权出资，乙公司以3000万元的货币资金出资，共同投资成立独立法人公司丙公司，合作开发房地产。甲公司投人土地使用权的取得成本为3000万元，公允价值为4500万元，投资协议约定，房屋建成后，甲公司按销售收入的2．5％提成作为投资收益，剩余利润归乙公司所有，该项目结束后公司注销。丙公司共取得房屋销售收入25000万元，甲方取得投资收益625万元。第二节合作开发房地产会计与税务处理1．甲公司会计分析及处理出地方甲公司按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》进行以土地使用权换取长期股权投资的会计处理。持有期间按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》中的成本法核算。(1)按照协议投入土地使用权时：借：长期股权投资——丙公司45000000贷：无形资产——土地使用权30000000营业外收入15000000(2)按销售收入的一定比例提成时：借：银行存款6250000贷：投资收益6250000(3)按协议收回投资时：借：银行存款45000000贷：长期股权投资——丙公司45000000第二节合作开发房地产会计与税务处理2．乙公司会计分析及处理出资方按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》进行投资业务的会计处理，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。持有期间按照长期股权投资准则规定的权益法核算。按照协议投入货币资金时：借：长期股权投资——丙公司30000000贷：银行存款300000003．丙公司会计分析及处理丙公司按照接受出资、分配利润进行账务处理，接受非货币资产出资的，按照评估确认的价值或合同、协议或公司章程约定的价值入账。(1)收到甲、乙公司出资时：借：无形资产——土地使用权45000000银行存款30000000贷：实收资本——甲公司45000000——乙公司30000000第二节合作开发房地产会计与税务处理(2)分配甲公司提成时：借：利润分配——应付利润6250000贷：应付股利6250000(3)支付甲公司提成时：借：应付股利——甲公司6250000贷：银行存款6250000(二)隐名开发中，以出资方为主体，出地方采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或提取固定利润【例7—4】甲公司以10万平方米的土地使用权出资，乙公司以3000万元的货币资金出资，不成立独立法人公司，以具有房地产开发经营资质的乙公司为主体进行开发房地产。双方协议约定，房屋建成后，甲公司提取500万元固定利润的方式参与分配，剩余利润归乙公司所有，该项目结束后甲公司收回投资。第二节合作开发房地产会计与税务处理1．甲公司会计分析及处理实质上属于买卖土地使用权行为，甲公司通过“应收账款”进行核算。(1)按照协议投入土地使用权时：借：应收账款——乙公司4500000贷：其他业务收入45000000借：其他业务成本30000000贷：无形资产——土地使用权30000000(2)取得固定利润时：借：银行存款5000000贷：其他业务收入5000000(3)按照协议收回出资时：借：银行存款45000000贷：应收账款——乙公司45000000第二节合作开发房地产会计与税务处理2．乙公司会计分析及处理实质上属于买卖土地使用权行为，乙公司通过“应付账款’’核算。(1)收到甲公司投入土地使用权时：借：开发成本50000000贷：应付账款——甲公司50000000(2)按照协议向甲方支付固定利润时：借：应付账款5000000贷：银行存款5000000(3)按照协议向甲方支付出资时：借：应付账款——甲公司45000000贷：银行存款45000000第二节合作开发房地产会计与税务处理(三)隐名开发中，以出地方为主体，出地方采取按销售收入的一定比例提成，或提取固定