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2019/8/31房地产企业所得税处理主讲人：潘斌单位：江苏省高邮市地税局2009年度企业所得税汇算清缴培训材料之三2019/8/32前言•1.课件以企业所得税为主线，对房地产开发企业所涉及的土地增值税、营业税、城镇土地使用税、房产税等相关税收规定，进行了归纳与对比分析。•2.企业所得税规定以国税发【2009】31号为主，对于房地产开发企业所涉及的其他所得税规定，请见09年度企业所得税汇缴培训资料之一企业所得税应纳税所得额解析。•3.对于国税发【2009】31号的解读，汲取了张伟老师的诸多观点；课件还取材于在视野论坛下载的诸多老师的资料，房地产业务探讨版张春版主对课件的修改，提出了许多宝贵的意见，在此一并表示深深感谢！•4.由于本人水平有限，对于课件中存在不足和错误之处，请多加批评指正！并请与本人及时联系，以便自己能及时纠正错误和对课件进行进一步完善。2019/8/33讲解提纲•一、出台背景及相关文件•二、概述•三、计算公式•四、收入的税务处理•五、成本、费用扣除的•税务处理•六、特定事项的税务处理2019/8/34出台背景及相关文件•一、出台背景•由于房地产开发企业的经营特点具有复杂性、多样性和滚动开发性以及生产周期长、投资数额大、往来对象多、市场风险不确定等特点。因此，其开发经营活动不同于一般的建设单位或施工企业，也不同于一般的工商企业。•而我国先后出台的企业所得税管理办法，都是依据工商企业的特点和实际情况制定的，未能很好地兼顾房地产开发企业的行业特点，因而在税收征管中存在一些规定不明确的问题，难以保证税基的完整。加上企业所得税法的出台，因此，有必要出台和修订专门的房地产企业所得税管理办法。2019/8/35出台背景及相关文件•二、相关文件•1.《关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知》（国税发【2001】142号）•2.《关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》（国税发【2003】83号）•3.《关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发【2006】31号）•4.《关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知》（国税发【2009】31号、苏地税发【2009】53号）2019/8/36概述•一、适用企业：•中国境内从事房地产开发经营业务的企业。•二、适用范围：•企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。（办法第3条）•三、适用时间：•自2008年1月1日起执行。•四、关于核定征收•企业出现《税收征管法》第35条规定的情形，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理,2019/8/37概述•并逐步规范,同时按《税收征管法》等税收法律、行政法规的规定进行处理，但不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。（办法第4条）•国税发【2008】30号文件规定：严禁按照行业或者企业规模大小，“一刀切”地搞企业所得税核定征收。•2019/8/38计算公式•企业所得税：•应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额（条例第76条）•应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－弥补以前年度亏损（税法第5条）•应纳税所得额＝利润总额＋纳税调整增加额－纳税调整减少额＋境外应税所得弥补境内亏损－弥补以前年度亏损（国税发【2008】101号、国税函【2008】1081号）•应纳税所得额=利润总额+（期末预收账款-期初预收账款）×计税毛利率+其他纳税调整＋境外应税所得弥补境内亏损－弥补以前年度亏损•土地增值税：2019/8/39计算公式•应纳税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数•增值额＝转让房地产收入－扣除项目金额•关于土地增值税税率和速算扣除系数增值额与扣除项目金额税率速算扣除系数≤50%30％0＞50%,≤100%40%5%＞100%,≤200%50%15%＞200%60%35%2019/8/310收入的税务处理•一、收入的范围•二、收入条件的确认•三、关于销售未完工产品应纳税所得额的计算方法•1.关于完工产品的确认•2.关于完工产品和未完工产品应纳税所得额的计算•3.关于预缴申报表和年度纳税申报表的填报•4.关于定金和订金的税收处理•5.土地增值税相关规定•四、不同销售方式销售额及销售时间的确认•五、特殊销售方式收入的确认•六、其他收入2019/8/311收入的税务处理•一、收入的范围：•开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。（办法第5条）•主要包括普通标准住宅、普通住宅、别墅、高档公寓、办公楼、商业用房、地下室及地下车库、租赁收入、固定资产出售、价外收入等。•关于代收费：•企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等：•凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；2019/8/312收入的税务处理•未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。（办法第5条）•所得税基本规定：•企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。•包括：销售货物收入；提供劳务收入；转让财产收入；股息、红利等权益性投资收益；利息收入；租金收入；特许权使用费收入；接受捐赠收入和其他收入。（税法第6条）•税法的收入总额是基于资产负债观的收入总额。收入或所得是一定纳税期间经济利益的流入，即净资产的增加。因此，无论是将代收款项纳入价内，还是不纳入价内，其实2019/8/313收入的税务处理•都不影响企业所得税，影响的是所得税款的利息。•营业税相关规定：•纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。（营业税条例第5条）•价外费用：包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：•1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的2019/8/314收入的税务处理•行政事业性收费；•2.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；•3.所收款项全额上缴财政。（营业税细则第13条）•注：住房专项维修基金是属全体业主共同所有的一项代管基金，专项用于物业保修期满后物业共用部位、共用设施设备的维修和更新、改造。鉴于住房专项维修基金资金所有权及使用的特殊性，对房地产主管部门或其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住房专项维修基金，不计征营业税。（国税发【2004】69号）•土地增值税相关规定：•纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。（土地增值税条例第5条）2019/8/315收入的税务处理•对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用：•如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；•如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。•对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额•时，可予以扣除，但不允许作为加计20％扣除的基数；•对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。（财税【1995】48号）•二、收入条件的确认：•企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售2019/8/316收入的税务处理•合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现（办法第6条）•1.与所得税基本规定的差异：（国税函【2008】875号）•除企业所得税法及实施条例另有规定外，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。并同时满足以下4个条件，确认收入实现：•（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；•（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；•（3）收入的金额能够可靠地计量；•（4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。2019/8/317收入的税务处理•2.与会计核算的差异：•新会计准则规定，销售商品收入的确认与计量除包括以上4个条件外，还包括相关的经济利益很可能流入企业。•对于采取预售方式，按照合同规定预收购房单位或个人的购房定金，会计上一般通过预收账款科目进行核算。•3.收入条件确认的原因：•房地产开发具有项目开发建设周期较长，一般会跨越多个会计年度；往往采取预售方式，由此形成商品房交付与收款存在较大时间差异；产品成本计量相对滞后等特征。使大量的销售收入悬在预售收入中，得不到调整。使预售收入和销售收入成为可选择的税收处理。•因此，从税收角度有必要针对房地产经营特点，对收入的2019/8/318收入的税务处理•确认作出明确规定。•从企业所得税的角度，不存在预收帐款的概念（新文件摒弃了原来的预售收入的概念），只要签订了《销售合同》、《预售合同》并收取款项，应全部确认为收入(与会计上的收入存在区别)。•但，这样会造成“会计未确认收益，而企业需缴纳所得税；或会计已确认收益，但企业无需缴纳所得税”的时间性差异现象。•三、关于销售未完工产品应纳税所得额的计算方法：•由于未完工成品的成本无法准确计量，不能确认实际利润因此需按规定的计税毛利率计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。2019/8/319收入的税务处理•（一）关于完工产品的确认：•除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：•1.开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；•2.开发产品已开始投入使用；•3.开发产品已取得了初始产权证明。（办法第3条）•关于开发产品竣工证明材料：•房地产开发项目竣工后，房地产开发企业需提出竣工验收申请，并经有关部门验收合格。竣工证明材料通常是指取得竣工验收报告，向房管部门报送竣工验收备案表。•实际工作中，由于房地产开发企业未进行最后结算，有些建安发票尚未取得，会形成已经实际发生的成本由于在2019/8/320收入的税务处理•完工年度未取得发票，无法扣除的问题。•关于开发产品开始投入使用：•开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）或已开始实际投入使用。•房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。（国税函【2009】342号）•按正常操作程序应是首先拿大证，其次是投入使用，最后分割拿小证。但由于部分开发商往往违规操作（不通过验收合格或办理备案手续等），因此投入使用时视为已完工。•关于初始产权证明：2019/8/321收入的税务处理•通常是指取得大产权证。所谓大产权证，即新建商品房房地产权证。是指房地产开发企业在新建商品房竣工验收后，交付给买受人之前，持有关文件和商品房屋建设项目批准文件办理新建商品房初始登记后，取得的新建商品房房地产权证。这是买受人办理小产权证的前提。•需要注意的是：•1.成本对象的完工标准,而非整个项目的完工标准，也就是说只要项目中的某个成本对象符合完工标准，该成本对象就应该视作完工产品。例如：某栋楼的其中一栋房子已经开始投入使用,就应该将整栋楼视作完工产品。•2.完工产品的三个标准，只要满足条件之一，就要确认完工,不需要全部得到确认。2019/8/322收入的税务处理•3.完工条件的确认是采用竣工、使用、产权孰早的原则。•注：房地产开发企业销售未完工开发产品取得的收入，可以作为计提业务招待费、广告费和业务宣传费的基数，但开发产品完工会计核算转销售收入时，已作为计提基数的未完工开发产品的销售收入不得重复计提业务招待费、广告费和业务宣传费。（苏地税发【2009】53号）•关于土地开发完工条件的确认：•以出让方式取得土地使用权的，转让房地产时，应当符合下列条件：•（1）按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权