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12013年度房地产企业所得税汇缴培训2房地产企业所得税政策讲解重点《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）中一些重点问题的讲解结合《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》就某些问题讲解如何填写2014年年度纳税申报表3房地产企业所得税政策出台背景1、房地产企业成本核算对象复杂2、房地产企业会计核算对象周期长3、滚动开发核算难度大4、房地产企业税收政策与会计核算差异大5、房地产企业所得税税收征管难度大4《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第一章总则第二章收入的税务处理第三章成本费用扣除的税务处理第四章计税成本的核算第五章特定事项的税务第六章附则5第一章总则6一、《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）适用对象：从2008年1月1日起内资和外商投资房地产开发企业在企业所得税处理上适用统一政策。7二、开发产品的完工标准○竣工证明已报房地产管理部门备案(不考虑工程是否已实际完工或通过验收合格或在会计上是否办理决算手续）○开始投入使用:是指开始办理开发产品交付手续(包括入住手续)或已实际投入使用.○取得初始产权证明上述三个只要具备其中的一个条件，就应视为开发产品已完工。8有些企业认为以竣工证明作为主要标志的完工标准太早，开发企业由于未进行最后结算，有些建安发票尚未取得，会形成已经实际发生的成本由于在完工年度未取得发票，无法2009年31号文件，未修改完工标准。但是文件32条规定：出包工程未最终办理结算取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同金额的10%9计税成本结算时点31号文将其确定为当年企业所得税汇算清缴结束前之任何一日，具体由开发企业自行确定。10完工开发产品的税务处理○会计上：预售收入应确认为当期实际销售收入○税收上：要结转计税成本，并计算实际毛利额，进而进行差异调整注意差异调整时点、口径、方法11完工开发产品的税务管理○开发企业要向主管税务机关报告---开发产品完工情况○开发企业在年度纳税申报时应当出具：---税务鉴定报告---其他相关资料12完工开发产品的税务管理○当开发企业不能按规定结算计税成本时，主管税务机关有两个权利：---计税成本核定权---税收征管处罚权13三、关于征收方式：关于房地产企业的征收方式，新文件作了明确的规定：“不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。”但企业出现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理,并逐步规范。14《税收征管法》第三十五条○依照法律、行政法规规定不设账簿○依照法律、行政法规规定应当设置但未设置账簿○擅自销毁账簿的或者拒不提供纳税资料○虽设置账簿，但账目混乱或成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不齐，难以查账○发生纳税义务，未按照规定期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报○纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由15○2008年沪、深62家房地产公司整体营业利润率为19.31%；○从全国来看，房地产行业所得税税负一般为4％－5％；○上市房地产公司按查账征收方式征收企业所得税的税负要明显高于核定征收税负；房地产行业上市公司在长沙的子公司要求核定征收；○非上市房地产企业查账征收税负明显偏低，为什么？○从上述情况看，我市房地产企业所得税税负偏低，所以对税负明显偏低、又无正当理由的房地产开发企业我们仍然可以采用核定征收的方法征收企业所得税。16关于征收方式：市局规定：对于房地产企业的征收方式，原则上查账征收，对于出现《征管法》三十五条规定情形，税负明显偏低又无正当理由；帐务混乱，确实无法查账的情况下，经主管科长、局长批准后，可采用核定征收的计算方法计算企业应纳税所得额，按照查账的征收方式计算缴纳企业所得税。17第二章收入的税务处理18一、销售收入范围○销售开发产品取得的全部价款现金现金等价物其他经济利益19○代收款项以出具发票单位为标准进行判断，凡纳入开发产品价内或由房地产企业开具发票的，应按规定确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他部门收取、开具发票的，可作为代收代缴款项管理。20二、税收与会计对于预售方式销售未完工开发产品取得的销售收入（预售收入）的不同处理○以现房方式取得的销售收入税收与会计处理方法差别不大21○以预售方式销售未完工开发产品取得的销售收入（预售收入）会计处理：会计上不将其确认为收到当期的销售收入，将其作为预收账款处理。会计处理为借记“银行存款（现金）”等科目，贷记“预收账款”科目。待开发项目完工、竣工结算，并符合收入确认要件时，确认销售收入的实现，会计处理为借记“预收账款”，贷记“主营业务收入（商品销售收入）”等。22税务处理：1、企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。开发产品完工前取得的销售收入,包括定金、内部认购、会费等,即为全部预售收入。注意：在税务处理上将预售收入作为销售收入处理。232、企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。24例：某房地产企业2008年A项目未完工产品销售收入1000万元，预计毛利率15％，2009年B项目未完工产品销售收入2000万元。（不考虑税费等其他因素）1、如果A项目完工结算实际毛利200万元。2008年：应缴所得税＝1000×15％×25％＝37.5万元2009年：应纳税所得额＝A项目实际毛利与预计毛利差额（200－150）＋B项目预计毛利额2000×15％＝50＋300＝350万元应纳税额＝350万元×25％＝87.5万元2、如果A项目完工结算实际毛利100万元。2009年：应纳税所得额＝A项目实际毛利与预计毛利差额（100－150）＋B项目预计毛利额2000×15％＝－50＋300＝250万元应纳税额＝250万元×25％＝62.5万元3、如果A项目完工结算实际毛利100万元，且2009年B项目没有收入则2009年应纳税所得税额＝100－150＝－50万元。作为企业2009年度亏损，可在以后五年弥补。25经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％。开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。开发项目位于其他地区的，不得低于5％注意：1、经济适用房、限价房和危改房必须要政府有关部门批文（必须符合《经济适用房管理办法》（建住房[2004]77号）文的规定）3、预计计税毛利率：26注意：2、开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时,必须附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料。凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的，一律按销售非经济适用房272009年已公布年报的上市房地产企业最高的毛利率达到65％，平均也有30.3%文件规定的预计毛利率偏低（文件是在金融危机的背景下制定的救市措施，目前已不合时宜）预计毛利额减去营业税金和期间费用后征税的基数很小。文件规定的预计计税毛利率是最低限额，实际征收中是可以高于最低限额的284、预售收入对应的“期间费用”和“营业税金及附加”可以当期扣除。注意：企业交纳的营业税金及附加要与销（预）售收入相匹配，多缴的营业税金及附加不能在当期扣除。填表举例29企业所得税年度报表由于采用间接法计算应纳税所得额，主表第1行至第13行按照会计口径填列，数据基础来源于《利润表》，第1行“营业收入”、第2行“营业成本”都按照利润表数据填列。30按照会计的口径填写31例1：当企业只有预售收入时某房地产企业2009年开始预售，取得预售收入2000万元，营业税金100万元，2009年开发项目未完工，没有其他收入，2009年管理费用100万元。1、由于只有预售收入所以不需要填写附表一。2、将管理费用100万元填入附表二“成本费用明细表”的27行“管理费用”3、将预售收入2000万元×计税毛利率15％＝300万元，填入附表三“纳税调整明细表”52行“房地产企业预售收入计算的预计利润”的“调增金额”栏中4、将预售收入的营业税金100万元填入主表第三行32由于是预售收入，会计上不确认收入，所以不需要在附表一“收入明细表”的第4行“销售货物”中填写数据33管理费用100万元填入附表二“成本费用明细表”第27行“管理费用”栏34预售收入计算的预计利润300万元填入附表三“纳税调整明细表”52行“房地产企业预售收入计算的预计利润”的“调增金额”栏中35销售税金及附加由于预售收入在会计上不确认销售收入，不应该对应“营业税金及附加”，预售时缴纳的营业税金额不能填入主表第3行“营业税金及附加”，要待“预售账款”转“主营业务收入”确认“营业税金及附加”时才能填入主表第3行“营业税金及附加”。但我们发现大多数房地产企业在实际会计处理时，在做“预售账款”同时确认了“营业税金及附加”，待“预售账款”转“主营业务收入”时不再作帐务处理。为了简便填表方法，我们将预售收入对应的“营业税金及附加”填入主表第3行。36销售税金及附加100万元填入主表第3行系统演示37例2：当企业既有销售收入同时有预售收入时某房地产企业有A、B两个房地产项目。2013年A项目销售现房50套，销售收入500万元，销售成本300万元。B项目开始预售，取得预售收入2000万元，营业税金100万元，2013年B项目未完工，2013年管理费用50万元。1、在附表一“收入明细表”填写A项目销售收入500万元2、在附表二填写A项目销售成本300万元，管理费用50万元38由于是销售收入，会计确认收入，所以销售收入500万元填写在附表一“收入明细表”的第4行“销售货物”栏中39将销售成本300万元填入附表二“成本费用明细表”第3行“销售货物成本”栏中40管理费用50万元填入附表二“成本费用明细表”第27行“管理费用”栏413、将预售收入2000万元×计税毛利率15％＝300万元，填入附表三52行“房地产企业预售收入计算的预计利润”的“调增金额”栏中4、将预售收入的营业税金100万元填入主表第三行系统演示42三、以预售方式取得的销售收入（预售收入）是否可以作为广告费、业务宣传费和业务招待费的计算基数？在税务处理上将预售收入作为销售收入处理，所以以预售方式取得的销售收入是可以作为广告费、业务宣传费和业务招待费的计算基数。要特别注意的是：已作为基数计算了广告费、业务宣传费和业务招待费的预售收入，在转为“销售收入”时不得重复作为广告费、业务宣传费和业务招待费的计算基数新办房地产企业没有取得销（预）售收入的，发生的广告费、业务宣传费和业务招待费不能在当期扣除，但可以向以后年度结转。43业务招待费填列方法条例第四十三条企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。注意：只要会计核算上有业务招待费发生，在申报表上一定会有该项目的纳税调增金额，但不会有调减金额。44业务招待费的填列方法某房地产企业2013年开始预售，取得预售收入2000万元，2013年开发项目未完工，2013年管理费用100万元，其中业务招待费15万元。第一步：预售收入2000万元×5‰＝10万元第二步：招待费实际发生数15万元×60％＝9万元第三步：税收金额＝取第一步和第二步中较小值9万元第四步：调增金额＝账载金额15－税收金额9＝6万元第五步：将账载金额15万元和税收金额9万元分别填入附表三“纳税调整明细表”第26行“账载金额”“税收金额”栏中系统演示45广告费和业务宣传费的填列方法条例第四十四条企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超