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精品资料网（）25万份精华管理资料，2万多集管理视频讲座精品资料网（）专业提供企管培训资料第五章投资性房地产考情分析本章是依据《企业会计准则第3号——投资性房地产》编写的。本章内容在考试中可能出现在单项选择题、多项选择题以及判断题这些客观题题型中，在计算分析题和综合题中也有可能出现。最近三年本章考试题型、分值分布年份单项选择题多项选择题判断题计算分析题综合题合计2007年1分2分－－－3分2006年－－－－－－2005年－－－－－－本章主要考点1.投资性房地产的概念、确认及初始计量2.投资性房地产的后续计量（1）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产（2）采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产（3）投资性房地产后续计量模式的变更3.投资性房地产的转换及其会计处理4.投资性房地产的处置及其会计处理精品资料网（）25万份精华管理资料，2万多集管理视频讲座精品资料网（）专业提供企管培训资料第一节投资性房地产的确认和初始计量一、投资性房地产的概念投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。主要包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。投资性房地产应当能够单独计量和出售。（一）属于投资性房地产的项目1.已出租的土地使用权已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得，并以经营租赁方式出租的土地使用权。企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权，不属于此类。【注意】对于以经营租赁方式租入土地使用权再转租给其他单位的，不能确认为投资性房地产。【小资料】土地使用权出让是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地使用权出让金的行为。土地使用权转让是指以出让方式取得土地使用权后，受让人将土地使用权再转移的行为，包括出售、赠与和交换。【例5-1】甲企业与乙企业签订了一项经营租赁合同，乙企业将其持有使用权的一块土地出租给甲企业，以赚取租金，为期10年。甲企业又将这块土地转租给丙企业，以赚取租金差价，为期3年。精品资料网（）25万份精华管理资料，2万多集管理视频讲座精品资料网（）专业提供企管培训资料假设不违反国家有关规定。本例中，对于甲企业而言，这项土地使用权不能予以确认，也不属于其投资性房地产。对于乙企业而言，自租赁期开始日起，这项土地使用权属于其投资性房地产。2.持有并准备增值后转让的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得并准备增值后转让的土地使用权。例如，企业发生转产或厂址搬迁，部分土地使用权停止自用，管理层决定继续持有这部分土地使用权，待其增值后转让以赚取增值收益。但是，按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。在我国实务中，持有并准备增值后转让的土地使用权这种情况较少。3.已出租的建筑物已出租的建筑物，是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的房屋等建筑物。企业计划用于出租但尚未出租的建筑物，不属于此类。企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务，应当将该建筑物确认为投资性房地产。【例5-2】甲企业与乙企业签订了一项经营租赁合同，乙企业将其持有产权的两间门面房出租给甲企业，为期5年。甲企业一开始精品资料网（）25万份精华管理资料，2万多集管理视频讲座精品资料网（）专业提供企管培训资料将这两间门面房用于自行经营餐馆。2年后，由于连续亏损，甲企业将餐馆转租给丙公司，以赚取租金差价。本例中，对于甲企业而言，这两间门面房产权不能予以确认，也不属于其投资性房地产。对于乙企业而言，则属于其投资性房地产。【例5-3】甲企业在中关村购买了一栋写字楼，共12层。其中5层经营出租给乙公司，6层经营出租给丙公司，底层经营出租给某家大型超市。甲企业同时为整栋楼提供保安、清洁、维修等日常辅助服务。本例中，甲企业将写字楼出租，同时提供的辅助服务不重大。对于甲企业而言，这栋写字楼属于甲企业的投资性房地产。【例5-4】甲企业在当地房地产交易中心通竞拍取得一块土地的使用权。甲企业按照合同规定对这块土地进行了开发，并在这块土地上建造了一栋商铺，拟用于整体出租，但尚未找到合适的承租人。本例中，这栋商铺不属于投资性房地产。直到甲企业与承租人签订经营租赁合同，自租赁期开始日起，这栋商铺才能转换为投资性房地产。（二）不属于投资性房地产的项目下列房地产不属于投资性房地产：1.自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产，包括自用建筑物（固定资产）和自用土地使用权（无形资产）。精品资料网（）25万份精华管理资料，2万多集管理视频讲座精品资料网（）专业提供企管培训资料例如，企业出租给本企业职工居住的宿舍，虽然也收取租金，但间接为企业自身的生产经营服务，因此具有自用房地产的性质。又如，企业拥有并自行经营的旅馆饭店。旅馆饭店的经营者在向顾客提供住宿服务的同时，还提供餐饮、娱乐等其他服务，其经营目的主要是通过向客户提供服务取得服务收入，因此，企业自行经营的旅馆饭店是企业的经营场所，应当属于自用房地产。2.作为存货的房地产，通常指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。【注意】某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分自用（即用于生产商品、提供劳务或经营管理），能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。该项房地产自用的部分，以及不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为固定资产或无形资产。二、投资性房地产的确认和初始计量（一）投资性房地产的确认将某个项目确认为投资性房地产，首先应当符合投资性房地产的概念，其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件：1.与该投资性房地产相关的经济利益很可能流入企业；2.该投资性房地产的成本能够可靠地计量。精品资料网（）25万份精华管理资料，2万多集管理视频讲座精品资料网（）专业提供企管培训资料（二）投资性房地产的初始计量投资性房地产应当按照成本进行初始计量。以下以外购、自行建造的投资性房地产的初始计量予以说明。1.外购的投资性房地产对于企业外购的房地产，只有在购入房地产的同时开始对外出租（自租赁期开始日起，下同）或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产。外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日起，再从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。【例1】20×7年3月，甲企业计划购入一栋写字楼用于对外出租。3月15日，1甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买日起将这栋写字楼出租给乙企业，为期5年。4月5日，甲企业实际购入写字楼，支付价款共计1200万元（假设不考虑其他因素，甲企业采用成本模式进行后续计量）。【答疑编号12050101】甲企业的账务处理如下:借：投资性房地产——写字楼12000000贷：银行存款120000002.自行建造的投资性房地产精品资料网（）25万份精华管理资料，2万多集管理视频讲座精品资料网（）专业提供企管培训资料企业自行建造（或开发，下同）的房地产，只有在自行建造或开发活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。企业自行建造房地产达到预定可使用状态后一段时间才对外出租或用于资本增值的，应当先将自行建造的房地产确认为固定资产、无形资产或存货，自租赁期开始日或用于资本增值之日起，从固定资产、无形资产或存货转换为投资性房地产。【例2】20×7年3月，甲企业从其他单位购入一块土地的使用权，并在该块土地上开始自行建造三栋厂房。20×7年6月，甲企业预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。租赁合同约定，该厂房于完工（达到预定可使用状态）时开始起租。20×7年7月5日，三栋厂房同时完工（达到预定可使用状态）。该块土地使用权的成本为600万元；三栋厂房的造价均为1000万元，能够单独出售。【答疑编号12050102】甲企业的账务处理如下:土地使用权中的对应部分同时转换为投资性房地产〔600×1/3=200万元〕。借：投资性房地产——厂房10000000贷：在建工程10000000精品资料网（）25万份精华管理资料，2万多集管理视频讲座精品资料网（）专业提供企管培训资料借：投资性房地产——土地使用权2000000贷：无形资产——土地使用权2000000第二节投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量具有成本和公允价值两种模式，通常应当采用成本模式计量，满足特定条件时可以采用公允价值模式计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。一、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产成本模式的会计处理比较简单，主要涉及“投资性房地产”、“投资性房地产累计旧（摊销）”、“投资性房地产减值准备”等科目，可比照“固定资产”、“无形资产”、“累计折旧”、“累计摊销”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”等相关科目进行处理。精品资料网（）25万份精华管理资料，2万多集管理视频讲座精品资料网（）专业提供企管培训资料企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，应当遵循以下会计处理：1.外购投资性房地产或自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时，按照其实际成本，借记“投资性房地产”科目，贷记“银行存款”、“在建工程”等科目。2.按照固定资产或无形资产的有关规定，按期（月）计提折旧或进行摊销，借记“其他业务成本”等科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目。3.取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目。4.投资性房地产存在减值迹象的，应当适用资产减值的有关规定。经减值测试后确定发生减值的，应当计提减值准备，借记“资产减值损失”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。【例3】甲企业一栋办公楼出租给乙企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设该栋办公楼的成本为1800万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。按照经营租赁合同约定，乙企业每月支付甲企业租金8万元。当年12月，这栋办公楼发生减值迹象，经减值调试，其可收回金额为1200万元，此时办公楼的账面价值为1500万元，以前未计提减值准备。【答疑编号12050103】甲企业的账务处理如下:精品资料网（）25万份精华管理资料，2万多集管理视频讲座精品资料网（）专业提供企管培训资料①计提折旧每月计提折旧l800÷20÷12=7.5（万元）。借：其他业务成本75000贷：投资性房地产累计折旧（摊销）75000②确认租金借：银