搜索
cpa注会之家，考友论坛、本专题主要内容（一）投资性房地产的范围投资性房地产主要包括：已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。（二）投资性房地产的初始计量1.外购的投资性房地产的确认和初始计量外购采用成本模式计量的土地使用权和建筑物,应当按照取得时的实际成本进行初始计量,其成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。企业购入的房地产,部分用于出租(或资本增值)、部分自用,用于出租(或资本增值)的部分应当予以单独确认的,应按照不同部分的公允价值占公允价值总额的比例将成本在不同部分之间进行合理分配。2.自行建造投资性房地产的确认和初始计量自行建造的采用成本模式计量的投资性房地产,其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成,包括土地开发费、建筑成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失直接计入当期损益,不计入建造成本。3.与投资性房地产有关的后续支出（1）资本化的后续支出与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产成本。企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，在再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。（2）费用化的后续支出与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。（三）投资性房地产的后续计量企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。1.采用成本模式进行后续计量的投资性房地产科目设置：投资性房地产投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备在成本模式下，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，还应当按照资产减值的有关规定进行处理。2.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产（1）采用公允价值模式的前提条件企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。（2）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理科目设置：投资性房地产—成本—公允价值变动企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。投资性房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入。3.投资性房地产后续计量模式的变更企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。投资性房地产后续计量模式的变更如下图所示。（四）投资性房地产的转换和处置1.房地产转换的会计处理（1）成本模式投资性房地产采用成本计量模式的房地产转换如下图所示：对固定资产和无形资产：（2）公允价值模式投资性房地产采用公允价值计量模式的房地产转换如下图所示。2.投资性房地产的处置当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益（将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本）。（1）采用成本模式计量的投资性房地产的处置借：银行存款贷：其他业务收入借：其他业务成本投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产（2）采用公允价值模式计量的投资性房地产的处置借：银行存款贷：其他业务收入借：其他业务成本贷：投资性房地产—成本--公允价值变动借：资本公积—其他资本公积贷：其他业务成本借：公允价值变动损益（也可能在贷方）贷：其他业务成本（五）与投资性房地产有关的所得税1.投资性房地产采用成本模式后续计量（1）因投资性房地产折旧（摊销）方法、年限和残值会计处理与税法规定不一致，会产生暂时性差异，由此会产生递延所得税资产或递延所得税负债，同时确认所得税费用。（2）因投资性房地产计提减值准备，使投资性房地产账面价值小于计税基础，由此产生的可抵扣暂时性差异应确认递延所得税资产和所得税费用。2.投资性房地产采用公允价值模式后续计量（1）非投资性房地产转换为投资性房地产，投资性房地产公允价值大于非投资性房地产账面价值的差额，形成的应纳税暂时性差异确认的递延所得税负债，其对应科目为“资本公积—其他资本公积”。（2）其他原因产生的暂时性差异的所得税影响计入所得税费用。二、专题举例【例题1·多选题】长江房地产公司（以下简称长江公司）于2006年12月31日将一建筑物对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金150万元，出租时，该建筑物的成本为2800万元，已提折旧500万元，已提减值准备300万元，尚可使用年限为20年，公允价值为1800万元，2007年12月31日，该建筑物的公允价值为1850万元，2008年12月31日，该建筑物的公允价值为1820万元，2009年12月31日，该建筑物的公允价值“累计折旧”或“累计摊销”科目“投资性房地产”科目“固定资产”或“无形资产”科目“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目“固定资产减值准备”或“无形资产减值准备”科目“投资性房地产减值准备”科目非投资性房地产投资性房地产按账面价值转换按账面价值转换成本模式公允价值模式会计政策变更不得转换非投资性房地产投资性房地产非投资性房地产按公允价值计量，非投资性房地产公允价值与投资性房地产账面价值的差额记入“公允价值变动损益”科目投资性房地产按公允价值计量，投资性房地产公允价值与非投资性房地产账面价值的借方差额记入“公允价值变动损益”科目，贷方差额记入“资本公积—其他资本公积”科目cpa注会之家，考友论坛，2010年1月5日将该建筑物对外出售，收到1800万元存入银行。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）至第（4）题。（1）2006年12月31日，长江公司正确的会计处理有（）。A.投资性房地产的入账价值为1800万元B.应确认资本公积-200万元C．应确认公允价值变动损失200万元D．投资性房地产的入账价值为2000万元E．应确认投资损失200万元（2）关于投资性房地产2007年的会计处理，下列说法中正确的有（）。A.取得的租金收入150万元应确认其他业务收入B．应确认公允价值变动收益50万元C．应确认公允价值变动收益-150万元D．投资性房地产应计提折旧90万元E．2007年12月31日投资性房地产的账面价值为1850万元（3）关于投资性房地产2008年和2009年的会计处理，下列说法中正确的有（）。A.2008年应确认公允价值变动收益-30万元B．2009年应确认公允价值变动收益-40万元C．2008年12月31日投资性房地产的账面价值为1820万元D．2009年12月31日投资性房地产的账面价值为1780万元E．2009年使利润总额增加150万元（4）2010年1月5日，出售投资性房地产时，下列会计处理正确的有（）。A.借：银行存款1800贷：其他业务收入1800B.借：其他业务成本1780投资性房地产—公允价值变动20贷：投资性房地产—成本1800C.借：其他业务成本220贷：公允价值变动损益220D.借：公允价值变动损益220贷：其他业务成本220E.借：银行存款1800贷：投资收益1800【答案】（1）AC【解析】投资性房地产应按转换日的公允价值计量，公允价值小于账面价值的差额应确认公允价值变动损益。（2）ABE【解析】投资性房地产取得的租金收入应确认为其他业务收入；2007年12月31日应应确认公允价值变动损益=1850-1800=50（万元）；采用公允价值模式后续计量的投资性房地产不计提折旧。（3）ABCD【解析】2008年应确认公允价值变动收益=1820-1850=-30（万元）；2009年应确认公允价值变动收益=1780-1820=-40（万元）；2009年使利润总额增加=150-40=110（万元）。（4）ABC【解析】2010年1月5日的会计分录如下：借：银行存款1800贷：其他业务收入1800借：其他业务成本1780投资性房地产—公允价值变动20贷：投资性房地产—成本1800借：其他业务成本220贷：公允价值变动损益220关注点：本题涉及房地产转换的会计处理，投资性房地产公允价值变动的会计处理，出售投资性房地产的会计处理等内容。应注意：（1）投资性房地产按公允价值计量，投资性房地产公允价值与非投资性房地产账面价值的借方差额记入“公允价值变动损益”科目，贷方差额记入“资本公积—其他资本公积”科目；（2）处置投资性房地产时，原持有期间形成的公允价值变动损益和资本公积应转入其他业务成本。【例题2】长江房地产公司（以下简称长江公司）于2007年1月1日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金200万元，出租时，该幢商品房的成本为5000万元，公允价值为6000万元，2007年12月31日，该幢商品房的公允价值为6300万元，2008年12月31日，该幢商品房的公允价值为6600万元，2009年12月31日，该幢商品房的公允价值为6700万元，2010年1月10日将该幢商品房对外出售，收到6800万元存入银行。假定长江公司适用的所得税税率为25%要求：（1）编制长江公司上述与投资性房地产有关的经济业务的会计分录。（假定按年确认公允价值变动损益和确认租金收入）（2）计算2007年12月31日、2008年12月31日、2009年12月31日递延所得税资产或递延所得税负债的余额，并编制会计分录。【答案】（1）①2007年1月1日借：投资性房地产—成本6000贷：开发产品5000资本公积—其他资本公积1000②2007年12月31日借：银行存款200贷：其他业务收入200借：投资性房地产—公允价值变动300贷：公允价值变动损益300③2008年12月31日借：银行存款200贷：其他业务收入200借：投资性房地产—公允价值变动300贷：公允价值变动损益300④2009年12月31日借：银行存款200贷：其他业务收入200借：投资性房地产—公允价值变动100贷：公允价值变动损益100⑤2010年1月10日借：银行存款6800贷：其他业务收入6800借：其他业务成本6700贷：投资性房地产—成本6000投资性房地产—公允价值变动700借：资本公积—其他资本公积1000贷：其他业务成本1000借：公允价值变动损益700贷：其他业务成本700（2）①2007年12月31日递延所得税负债余额=（6300-5000）×25%=325（万元）借：所得税费用75资本公积—其他资本公积250贷：递延所得税负债325②2008年12月31日递延所得税负债余额=（6600-5000）×25%=400（万元）借：所得税费用75贷：递延所得税负债75③2009年12月31日递延所得税负债余额=（6700-5000）×25%=425（万元）借：所得税费用25贷：递延所得税负债25关注点：本题涉及投资性房地产转换、公允价值变动、出售及所得税的会计处理等内容；应注意：（1）投资性房地产按公允价值计量，投资性房地产公允价值与非投资性房地产账面价值的贷方差额记入“资本公积—其他资本公积”科目；（2）非投资性房地产转换为投资性房地产，