核算投资性房地产和其他资产业务

新编财务会计Ⅰ项目8核算投资性房地产和其他资产业务项目八核算投资性房地产和其他资产业务随着我国房地产市场的发展，企业可能将持有的房地产用于赚取租金或增值。本项目主要学习投资性房地产的范围、投资性房地产的初始计量、投资性房地产后续计量以及投资性房地产的期末计价与处置。项目八任务分解任务三核算投资性房地产后续计量业务任务二核算投资性房地产初始计量业务任务一认识投资性房地产123任务四核算投资性房地产转换业务4项目8目录任务五核算投资性房地产的减值和处置业务5任务六核算其他资产业务6理解投资性房地产的定义与特征；掌握不同计量模式下投资性房地产的初始计量和后续计量；掌握投资性房地产转换的会计处理；掌握投资性房地产减值和处置的会计处理。学习目标项目8投资性房地产和其他资产能够对企业的投资性房地产进行正确判定和分类；能够正确理解并应用投资性房地产采用公允价值计量模式的条件；能够在不同计量模式下解决投资性房地产的具体会计问题；能够将有关会计信息在财务报告中列报和披露。能力目标项目8投资性房地产和其他资产任务1认识投资性房地产任务一认识投资性房地产一、投资性房地产的概念房地产是土地和房屋及其权属的总称。房地产中的土地是指土地使用权。房屋是指土地上的房屋等建筑物及构筑物。投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。任务1投资性房地产概述（一）投资性房地产是一种经营性活动二、投资性房地产的性质投资性房地产的主要形式是出租建筑物、出租土地使用权，这实质上属于一种让渡资产使用权行为。房地产租金就是让渡资产使用权取得的使用费收入，是企业为完成其经营目标所从事的经营性活动以及与之相关的其他活动形成的经济利益总流入。根据税法规定，企业出租房地产、转让土地使用权均视为一种经营活动，其取得的租金收入或土地使用权转让收益应当缴纳营业税；如果土地使用权转让增值额达到法定标准的，还应当缴纳土地增值税。任务1投资性房地产概述（二）投资性房地产在为企业带来经济利益流入的方式与自用房地产明显不同（三）投资性房地产的后续计量有两种模式投资性房地产为企业带来的经济利益流入的方式主要是通过获取租金收益和处置收益来实现，与自用房地产明显不同，因此应当作为一项单独资产进行核算和反映。投资性房地产的后续计量有成本计量和和公允价值计量两种计量模式。一般情况下，投资性房地产采用成本计量模式，在满足特定条件下可以采用公允价值计量模式。而企业的固定资产和无形资产一般采用成本计量。任务1投资性房地产概述(一)已出租的土地使用权三、投资性房地产的范围对于以经营租赁方式租入土地使用权再转租给其他单位的，不能确认为投资性房地产。已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。任务1投资性房地产概述(二)持有并准备增值后转让的土地使用权这类土地使用权很可能给企业带来资本增值收益，符合投资性房地产的定义。持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权，也就不属于投资性房地产。任务1投资性房地产概述(三)已出租的建筑物包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物。已出租的建筑物是指企业拥有产权的、以经营租赁方式出租的建筑物。任务1投资性房地产概述1用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。2已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议,约定以经营租赁方式出租的建筑物。3企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产。企业在判断和确认已出租的建筑物时，应当把握以下要点：一般应自租赁协议规定的租赁期开始日起，经营租出的建筑物才属于已出租的建筑物。任务1投资性房地产概述此外，下列项目不属于投资性房地产：实务中，存在某项房地产部分自用或作为存货出售、部分用于赚取租金或资本增值的情形。如某项投资性房地产不同用途的部分能够单独计量和出售的，应当分别确认为固定资产（或无形资产、存货）和投资性房地产。2.1.自用房地产作为存货的房地产任务2投资性房地产的初始计量任务二核算投资性房地产初始计量业务一、投资性房地产的确认条件对于已出租的土地使用权、已出租的建筑物，其作为投资性房地产的确认时点为租赁期开始日，即承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。对持有并准备增值后转让的土地使用权，其作为投资性房地产的确认时点为企业将该土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期。（1）与该投资性房地产相关的经济利益很可能流入企业；（2）该投资性房地产的成本能够可靠计量。一项资产在符合投资性房地产的概念并同时满足下列两个条件时，才可确认为投资性房地产：任务2投资性房地产的初始计量投资性房地产应按成本进行初始计量。二、投资性房地产的初始计量（一）账户设置成本模式下的投资性房地产会计处理比较简单，企业应当设置“投资性房地产”账户，比照“固定资产”或“无形资产”账户进行核算，反映投资性房地产的成本。公允价值模式下投资性房地产实际成本的确定与成本模式下投资性房地产实际成本的确定是一致的，但企业应当在“投资性房地产”账户下设置“成本”和“公允价值变动”两个明细账户，其中“成本”明细账户反映投资性房地产的取得成本。任务2投资性房地产的初始计量(二)投资性房地产初始计量的核算1.外购投资性房地产外购采用成本模式计量的土地使用权和建筑物，应当按照取得时的实际成本进行初始计量，其成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。任务2投资性房地产的初始计量2014年3月，甲企业计划购入一栋写字楼用于对外出租。3月15日，甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买日起将这栋写字楼出租给乙企业，为期5年。4月5日，甲企业实际购入写字楼，支付价款共计1200万元(假设不考虑其他因素，甲企业采用成本模式进行后续计量)。【例8-1】甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产——写字楼12000000贷：银行存款12000000任务2投资性房地产的初始计量2.自行建造的投资性房地产自行建造的采用成本模式计量的投资性房地产，其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建造成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失直接计入当期损益，不计入建造成本。企业在建造过程中发生的支出通过“在建工程”账户进行归集，待该项资产达到预定可使用状态时将建造支出由“在建工程”转入“投资性房地产”账户，将相应的土地使用权由“无形资产”转入“投资性房地产”。任务2投资性房地产的初始计量2014年3月，甲企业从其他单位购入一块土地的使用权，并在该块土地上开始自行建造三栋厂房。2014年6月，甲企业预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。租赁合同约定，该厂房于完工（达到预定可使用状态）时开始起租。2014年7月5日，三栋厂房同时完工（达到预定可使用状态)。该块土地使用权的成本为600万元；三栋厂房的造价均为1000万元，能够单独出售。【例8-2】任务2投资性房地产的初始计量甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产——厂房10000000贷：在建工程10000000土地使用权中的对应部分同时转换为投资性房地产[600×（1000÷3000)]＝200万元。借：投资性房地产——土地使用权2000000贷：无形资产——土地使用权2000000任务2投资性房地产的初始计量3.非投资性房地产转换为投资性房地产非投资性房地产转换为投资性房地产的初始计量在本章第四节“投资性房地产的转换”中进行介绍。非投资性房地产转换为投资性房地产是指企业将原来以出售为目的作为存货核算的房地产或将以自用为目的作为固定资产或无形资产核算的房地产用于出租或资本增值转换为投资性房地产。任务2投资性房地产的初始计量4.投资者投入的投资性房地产，按照投资者约定的价值计量；投资者的约定不公允的，以公允价值计量。5.债务重组取得的投资性房地产按照债务重组准则的相关规定处理6.非货币性资产交换取得的投资性房地产按照非货币性资产交换准则的规定处理任务3投资性房地产的后续计量任务三核算投资性房地产后续计量业务一、投资性房地产的后续计量（一）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产投资性房地产的后续计量，通常应当采用成本模式计量，只有满足特定条件的情况下才可以采用公允价值模式计量。采用成本模式对投资性房地产进行后续计量的，应当设置“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目，比照“累计折旧”或“累计摊销”科目进行会计处理。借:其他业务成本（按期（月）计提折旧或摊销时）贷:投资性房地产累计折旧(摊销）借:银行存款（取得租金收入时）贷:其他业务收入任务3投资性房地产的后续计量甲企业一栋办公楼出租给乙企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设该栋办公楼的成本为1800万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。按照经营租赁合同约定，乙企业每月支付甲企业租金8万元。【例8-3】甲企业的账务处理如下：借：其他业务成本75000贷：投资性房地产累计折旧75000②确认租金收入时借：银行存款（或其他应收款）80000贷：其他业务收入80000①月末计提折旧每月计提折旧1800÷20÷12＝7．5（万元）。任务3投资性房地产的后续计量（二）采用公允价模式进行后续计量的投资性房地产企业存在确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的,可以采用公允价值计量模式。企业选择公允价值模式，就应当对其所有投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，不得对一部分投资性房地产采用成本模式进行后续计量，对另一部分投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量投资性房地产，应当同时满足以下两个条件：（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；（2）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出科学合理的估计。任务3投资性房地产的后续计量采用公允价值模式的，应当在附注中详细披露公允价值确定的依据和方法以及公允价值变动对损益的影响。采用公允价模式进行后续计量的投资性房地产，不计提折旧或摊销，应以资产负债表日的公允价计量。资产负债表日，投资性房地产的公允价值与原账面价值的差额，计入“公允价值变动损益”。任务3投资性房地产的后续计量①2014年5月1日,甲公司开发完成写字楼并出租甲公司为从事房地产经营开发的企业。2014年3月,甲公司与乙公司签订租赁协议,约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用,租赁期为10年。当年5月1日,该写字楼开发完成并开始起租,写字楼的造价为9000万元。2014年12月31日,该写字楼的公允价值为9200万元。假设甲公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。甲企业的账务处理如下:借:投资性房地产——成本90000000贷:开发成本90000000②2014年12月31日,按照公允价值为基础调整其账面价值【例8-4】借:投资性房地产—公允价值变动2000000贷:公允价值变动损益2000000任务3投资性房地产的后续计量二、投资性房地产计量模式的变更为保证会计信息的可比性,企业对投资性房地产的计量模式一经确定,不得随意变更。只有在房地产市场比较成熟、能够满足采用公允价值模式条件的情况下,才允许企业对投资性房地产从成本模式计量变更为公允价值模式计量。成本模式转为公允价值模式的,由于涉及会计计量基础的变更，应当作为会计政策变更处理,以计量模式变更时公允价值作为投资性房地产初始成本，并将变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产,不得从公允价值模式转为成本模式。任务3投资性房地产的后续计量甲公司的账务处理为：2012年，甲公司将一幢写字楼出租给乙公司，采用成本模式计量。2014年1月1日，假定甲公司持有的投资性房地产满足采用公允价