注册会计师-投资性房地产2

投资性房地产第二讲级财务会计高AdvancedAccounting本讲主要内容投资性房地产的确认和初始计量投资性房地产的后续计量投资性房地产的转换和处置［考试重点与难点］本章在考试中处于重要的地位,考试题型主要为客观题和计算分析题,在综合题中也会涉及本章节的重要知识点。1、投资性房地产的界定（多选）；2、采用公允价值模式进行后续计量的会计处理原则（多选）；3、成本计量模式转为公允价值计量模式的会计处理原则及关键核算指标的计算；4、公允价值模式与自用或作为存货的房地产相互转化的会计处理原则（以多选中正误判定方式或单项的计算）；5、投资性房地产在处置时的损益额的计算（单项）。复习方法已出租的建筑物和土地使用权属于投资性房地产，应与固定资产、无形资产结合起来；由于成本模式改为公允价值模式属于会计政策变更，应与会计政策变更结合起来。第一节投资性房地产的确认和初始计量一、投资性房地产定义及特征投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。特征：是一种经营性活动；（赚取租金或资本增值，或者两者兼有）区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产；有两种后续计量模式。二、投资性房地产的范围（见教材P104）1、已出租的土地使用权（企业通过出让或转让取得的）已出租的投资性房地产租赁期届满，因暂时空置但继续用于出租的，仍作为投资性房地产2、持有并准备增值后转让的土地使用权(仅指)闲置土地不属于(国家规定认定为闲置的)3、已出租的建筑物（企业拥有产权）请注意：转租、计划出租但尚未出租、部分出租部分自用考点之一★下列项目，不属于投资性房地产1、自用房地产☆出租给本企业职工居住的宿舍、☆企业拥有并自行经营的旅馆。2、作为存货的房地产三、投资性房地产的确认与计量确认：将某个项目确认为投资性房地产，首先应当符合投资性房地产的定义，其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件：1．与该投资性房地产相关的经济利益很可能流入企业；2．该投资性房地产的成本能够可靠地计量。初始计量投资性房地产应当按照成本进行初始计量1、外购的投资性房地产（成本=购买价款+相关税费+可直接归属于该资产的其他支出。）2、自行建造的投资性房地产（由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失，直接计入当期损益，不计入建造成本。）考点之二后续支出资本化的后续支出：符合投资性房地产确认条件的，应当计入成本。费用化的后续支出：不符合投资性房地产确认条件的，应当计当期损益。第二节投资性房地产的后续计量（重点与难点）★通常应当采用成本模式进行计量★只有符合规定条件的，可以采用公允价值模式进行计量★计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，将转换时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益（未分配利润）。★已采用公允价值模式的，不得转为成本模式。考点之三同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。一、采用成本模式后续计量1、外购的土地使用权和建筑物，按照取得时的实际成本进行初始计量，借记“投资性房地产”科目，贷记“银行存款”等科目；2、自行建造投资性房地产应按照确定的成本借记“投资性房地产”科目，贷记“在建工程”或“开发产品”科目。3、应对投资性房地产计提折旧或摊销。计提折旧或摊销适用《固定资产》、《无形资产》准则。借记“其他业务支出”等科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目。4、取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目。5、如存在减值迹象，应按《企业会计准则第８号——资产减值》进行减值测试，并计提相应减值准备。借记“资产减值损失”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。二、采用公允价值模式进行后续计量1、确认条件前提：有确凿证据表明投资性房地产公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值计量。采用公允价值模式需要满足的条件：（1）投资性房地产所在地存在活跃交易市场（2）企业能够从房地产交易市场取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计2、会计处理（1）企业应当在“投资性房地产”科目下“成本”和“公允价值变动”两个明细科目，外购的土地使用权和建筑物发生的实际成本，计入“投资性房地产—成本”科目。自行建造的，按照确定的成本，借记“投资性房地产——成本”科目，贷记“在建工程”或“开发产品”科目（2）不计提折旧或摊销，以期末公允价值为基础，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。借或贷：投资性房地产——公允价值变动贷或借：公允价值变动损益见教材P109例（3）取得租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”(***)三、投资性房地产后续计量模式的变更为保证会计信息的可比性，企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠的取得、且能够满足采用公允价值模式条件的情况下，才允许企业对投资性房地产从成本模式计量变更为公允价值模式计量。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益（未分配利润）。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。借:投资性房地产——成本（变更日的公允价值）投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产借或贷利润分配——未分配利润盈余公积第三节投资性房地产的转换和处置一、投资性房地产的转换投资性房地产非投资性房地产考点之四用途发生改变要有确凿证据形式原投资性开始自用；作为存货改为出租；自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值；自用建筑物停止自用改为出租；房地产企业将用于经营出租的，重新开发用于对外销售。转换时转换日的确定1、投资性房地产开始自用。转换日是指房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。2、作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租。转换日应当为租赁期开始日。3、自用土地使用权停止自用改为资本增值。转换日是指已停止将该项土地使用权用于生产商品、提供服务或经营管理，且该土地使用权能够单独计量和转让的日期。（二）投资性房地产转换的会计处理1、在成本模式下,将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值（对转）见教材P111例4（1）投资性房地产自用房地产借：固定资产（转换日账面余额）投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产累计折旧（摊销）固定资产（无形资产）减值准备（2）原作为存货的房地产投资性房地产借：投资性房地产（转换日账面价值）存货跌价准备贷：开发产品（3）自用土地使用权或建筑物投资性房地产借：投资性房地产（转换账面余额）累计折旧（摊销）固定资产（无形资产）减值准备贷：固定资产（无形资产）投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备2、公允价值模式下的转换（1）投资性房地产自用房地产以转换日公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与账面价值的差额，作为公允价值变动损益，计入当期损益。借：固定资产（或无形资产）（转换日的公允价值）贷：投资性房地产——成本——公允价值变动借或贷：公允价值变动损益！！见教材P111例5账面价值（2）存货投资性房地产(重点)投资性房地产按照转换当日的公允价值计量。见教材P113例7借：投资性房地产（转换日公允价值）存货跌价准备贷：开发产品若转换日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益。借：投资性房地产（转换日公允价值）公允价值变动损益（公允价值小于原账面价值的差额）存货跌价准备贷：开发产品（3）自用土地使用权或建筑物投资性房地产借：投资性房地产（转换日的公允价值）累计折旧（摊销）固定资产（无形资产）减值准备公允价值变动损益（公允价值小于账面价值时）贷：固定资产（或无形资产）（账面原价）资本公积（公允价值大于账面价值时）见教材P113例8二、投资性房地产的处置（一）采用成本模式计量的投资性房地产的处置借：银行存款（按实际收到的金额）贷：其他业务收入借：其他业务成本（投资性房地产的账面余额）投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产（账面成本）见教材P114例甲企业的账务处理如下：借：银行存款6600贷：其他业务收入6600借：其他业务成本37140000投资性房地产累计折旧（摊销）1245投资性房地产累计摊销890贷：投资性房地产――写字楼3760――土地使用权2089例1、甲企业将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产，采用成本模式计量。租赁期满后，甲企业将该栋写字楼出售给乙企业，合同价款为6600万元，乙企业已用银行存款付清。出售时，该栋写字楼的成本为3760万元，已计提折旧1245万元，单独计价核算的该写字楼的土地使用权成本为2089万元，已提摊销为890万元。（二）采用公允价值模式计量的投资性房地产的处置处置采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目；按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目，按其成本，贷记“投资性房地产——成本”科目，按其累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产——公允价值变动”科目。同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“其他业务收入”科目。若存在原转换日计入资本公积的金额，则也需一并转入其他业务收入，借记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记“其他业务收入”科目。见教材P114例投资性房地产转换投资性房地产后续计量模式的转换（成本计量转为公允价值计量）投资性房地产与非投资性房地产的转换成本计量模式下的互为转换公允计量模式下的互为转换投资性房地产转换为自用房地产原作存货转换为投资性房地产自用土地使用权或建筑物转换为投资性房地产！例2：甲公司为华东地区的一家上市公司，属于增值税一般纳税企业，适用增值税税率为17%。甲公司2009年至2011年与投资性房地产有关的业务资料如下：（1）2009年1月购入一幢建筑物，款项910万元以银行存款转账支付。不考虑其他相关税费。（2）甲公司购入上述用于出租建筑物预计使用寿命15年，预计净残值为10万元，采用年限平均法按年计提折旧。（3）甲公司将取得的该项建筑物自当月起用于对外经营租赁，甲公司对该房地产采用成本模式进行后续计量。（4）甲公司该项房地产2009年取得租金收入为90万元，已存入银行。假定不考虑其他相关税费。（5）2011年12月，甲公司将原用于出租建筑物收回作为企业经营管理用的固定资产处理。要求：（1）编制取得时会计分录；（2）2009年度的计提折旧；（3）2009年度租金收入分录；（4）2010年末的账面价值；（5）2011年收回时会计分录（4）2010年末的账面价值=910-55-（910-10）/15=795（万元）（2）2009年度的计提折旧=（910-10）/15×11/12=55（万元）借：其他业务支出55贷：投资性房地产累计折旧55（3）借：银行存款90贷：其他业务收入90（1）借：投资性房地产910贷：银行存款910（5）借：固定资产910投资性房地产累计折旧55+60+60=175贷：投资性房地产910累计折旧55+60+60=175例3：乙公司注册地在上海市，为增值税一般纳税企业，适用增值税税率为17%。不考虑增值税以外的其他税费。该公司投资性房地产采用公允价值计量。有关资料如下：（1）09年1月公司自行建造办公大楼。在建设期间，公司购进为工程准备的一批物资，价款为1400万元，增值税为238万元。该批物资已验收入库，款项以银行存款支付。该批物资全部用于办公楼工程项目。公司为建造工程，领用本企业生产的库存商品一批，成本为160万元，计税价格200万元，另支付在建工程人员薪酬362万