第6章 投资性房地产

2019/8/31第6章投资性房地产2019/8/326.1投资性房地产概述6.2投资性房地产的确认与初始计量6.3投资性房地产的后续计量6.4投资性房地产的转换、处置及披露2019/8/33本章重点、难点2019/8/346.1投资性房地产概述2019/8/35房地产是房屋财产和土地财产即房产和地产的总称。一般而言，房产包括住宅、厂房、仓库、商业、服务、文化、教育、办公、医疗和体育用房等；地产是土地和地下各种基础设施的总称，包括供水、供电、排水、排污等地下管线以及地面道路等。一、投资性房地产的概念和范围2019/8/36一、投资性房地产的概念和范围投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。出租持有待售土地使用权建筑物不包括通过出租方式获得再转租出去不包括闲置土地2019/8/37为什么对投资性房地产另眼相待？投资性房地产的特征1.投资性房地产是一种经营性活动2.投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产3.投资性房地产有两种后续计量模式会计计量模式的改进企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，只有在满足特定条件的情况下，即有确凿证据表明其所有投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，也可以采用公允价值模式进行后续计量。同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。2019/8/38不属于投资性房地产的项目自用房地产，例如：企业拥有并自行经营的旅馆饭店作为存货的房地产1.如果房地产企业开发的楼盘，是准备出售的，就属于存货，不属于投资性房地产；2.如果房地产企业开发的楼盘，是为了出租的，应作为投资性房地产。下列项目不属于投资性房地产：1.准备出租但没出租的，不属于投资性房地产；2.转租，比如是租别人的又出租出去；3.认定为闲置的土地使用权；2019/8/39已经出租的建筑物企业出租房屋建筑物时，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的。如果主要是提供服务的，出租的房地产不能确认为投资性房地产。比如，企业将一栋写字楼整体对外出租，同时企业还提供物业服务。由于物业服务不是合同中的主要内容，所以这种情况下，出租的写字楼就是投资性房地产。对于房地产开发公司开发的房屋，要根据其不同用途，分别确认为不同资产。比如，甲房地产开发公司建造了一栋楼房，一层出租给一家大型超市，其余为普通住宅。这种情况下，如果一层商铺能够单独计量和出售，应当确认为甲公司的投资性房地产，其余要出售的楼层为甲企业的存货。如果其中还有没有卖出的，又对外出租，则作为投资性房地产；如果把没有卖出的作为甲企业自己的办公用房，则应作为甲企业的固定资产。2019/8/310投资性房地产与固定资产的区别1、持有目的不同。投资性房地产的持有目的是为了投资，如出租的土地使用权；长期持有并准备增值后转让的土地使用权；企业拥有并已出租的建筑物。固定资产的持有目的是为了生产商品、提供劳务、出租（不含投资性房地产）或经营管理而持有的。2、物质形态范围不同。投资性房地产仅包括房地产；固定资产既包括生产经营办公用房地产，又包括其余如机器设备等为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计期间的资产。3、核算方法不同。投资性房地产可以采用成本模式或公允价值模式核算；固定资产只能采用成本模式核算。2019/8/311练习题1下列不属于企业投资性房地产的是（）。A.房地产开发企业将作为存货的商品房以经营租赁方式出租B.企业开发完成后用于出租的房地产C.企业持有并准备增值后转让的土地使用权D.房地产企业拥有并自行经营的饭店【正确答案】D【答案解析】房地产企业拥有并自行经营的饭店，做为经营用房地产．2019/8/312根据《企业会计准则―投资性房地产》，下列项目属于投资性房地产的是（）。A．已出租的建筑物B．持有并预备增值后转让的土地使用权C．已出租的土地使用权D.持有并预备增值后转让的房屋建筑物E.自用房地产【答案】：ABC【解析】：《企业会计准则第3号――投资性房地产》规定，下列项目属于投资性房地产：（1）已出租的建筑物；（2）已出租的土地使用权；（3）持有并预备增值后转让的土地使用权练习题22019/8/3136.2投资性房地产的确认与初始计量2019/8/314一、投资性房地产的账户设置——投资性房地产——房地产项目——成本——公允价值变动（公允价值模式）——公允价值变动损益——损益类账户——投资性房地产累计摊销——投资性房地产累计折旧——投资性房地产减值准备（成本模式）2019/8/315二、投资性房地产的初始计量将某个项目确认为投资性房地产，首先应当符合投资性房地产的概念，其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件：（1）与该资产相关的经济利益很可能流入企业；（2）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。投资性房地产应当按照成本进行初始计量。2019/8/316二、投资性房地产的初始计量（一）外购的投资性房地产的确认和初始计量对于企业外购的房地产，只有在购入房地产的同时开始对外出租（自租赁期开始日起，下同）或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产。外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。外购：入账价值=买价+相关税费2019/8/3172008年3月，甲企业计划购入一栋写字楼用于对外出租。3月15日，甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买日起将这栋写字楼出租给乙企业，为期5年。4月5日，甲企业实际购入写字楼，支付价款共计1200万元。假设不考虑其他因素，甲企业采用成本模式进行后续计量。甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产－写字楼12000000贷：银行存款12000000【例题9-1】2019/8/318（二）自行建造投资性房地产的确认和初始计量企业自行建造（或开发，下同）的房地产，只有在自行建造或开发活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。企业自行建造房地产达到预定可使用状态后一段时间才对外出租或用于资本增值的，应当先将自行建造的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。2019/8/3192008年1月，甲企业从其他单位购入一块土地的使用权，并在这块土地上开始自行建造三栋厂房。2008年10月，甲企业预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。租赁合同约定，该厂房于完工（达到预定可使用状态）时开始起租。2008年11月1日，三栋厂房同时完工（达到预定可使用状态）。该块土地使用权的成本为600万元；三栋厂房的实际造价均为l000万元，能够单独出售。假设甲企业采用成本计量模式。甲企业的账务处理如下：土地使用权中的对应部分同时转换为投资性房地产=[600×（1000÷3000）]=200（万元）借：投资性房地产－厂房10000000贷：在建工程10000000借：投资性房地产－已出租土地使用权2000000贷：无形资产－土地使用权2000000【例题9-2】2019/8/3206.3投资性房地产的后续计量企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。2019/8/321一、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产在成本模式下，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，还应当按照资产减值的有关规定进行处理。对投资性房地产计提折旧或进行摊销时，借记“其他业务成本”科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目。科目设置：投资性房地产投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备2019/8/322成本模式进行后续计量确定入账价值后，假如是一项出租的土地使用权或准备资本增值的，和无形资产一样，期末进行摊销借：其他业务成本贷：投资性房地产累计摊销如果是房屋建筑物：借：其他业务成本贷：投资性房地产累计折旧出租的房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入，摊销的计入其他业务成本。减值时：借：资产减值损失贷：投资性房地产减值准备计提减值准备后，不允许转回。2019/8/323【例9-3】甲企业的一栋办公楼出租给乙企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设这栋办公楼的成本为1800万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。按照经营租赁合同，乙企业每月支付甲企业租金8万元。当年12月，这栋办公楼发生减值迹象，经减值测试，其可收回金额为1200万元，此时办公楼的账面价值为l500万元，以前未计提减值准备。甲企业的账务处理如下：（1）计提折旧：每月计提的折旧：1800÷20÷12=7.5（万元）借：其他业务成本75000贷：投资性房地产累计折旧75000（2）确认租金：借：银行存款（或其他应收款）80000贷：其他业务收入80000（3）计提减值准备：借：资产减值损失3000000贷：投资性房地产减值准备30000002019/8/324二、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产（一）采用公允价值模式的前提条件企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。2019/8/325公允价值模式进行后续计量前提条件1.投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；2.企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息2019/8/326（二）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理科目设置：投资性房地产——成本——公允价值变动企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。投资性房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入。资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“投资性房地产（公允价值变动）”科目，贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。2019/8/327甲企业为从事房地产经营开发的企业。20×7年8月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为10年。当年10月1日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价为9000万元。20×7年12月31日，该写字楼的公允价值为9200万元。假设甲企业采用公允价值计量模式。甲企业的账务处理如下：（1）20×7年10月1日，甲公司开发完成写字楼并出租：借：投资性房地产－成本90000000贷：开发成本90000000（2）20×7年12月31日，按照公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益：借：投资性房地产－公允价值变动2000000贷：公允价值变动损益2000000【例题9-4】2019/8/328三、投资性房地产后续计量模式的变更企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。投资性房地产后续计量模式的变更如图下图所示。2019/8/32