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《财务会计》自学指导第八章投资性房地产一、基本内容框架二、重点、难点讲解知识点一投资性房地产概述（一）投资性房地产的概念投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。（二）投资性房地产的分类属于投资性房地产的项目包括：1、已出租的建筑物（经营租赁方式出租）2、已出租的土地使用权（经营租赁方式出租）3、持有并准备增值后转让的土地使用权注意事项：第一，此处的“出租”是指以经营租赁方式出租的土地使用权和建筑物；第二，企业对土地使用权已依法取得（通过出让或转让方式取得）、建筑物要拥有产权；第三，按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权；第四，能单独计量或出售：如部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提投资性房地产投资性房地产概述投资性房地产的分类投资性房地产的确认和计量投资性房地产的确认和初始计量投资性房地产的转换和处置投资性房地产的后续计量投资性房地产的概念投资性房地产的处置投资性房地产的转换《财务会计》自学指导2供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。第五，下列各项不属于投资性房地产：(1)自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。例如，企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营目的主要是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅馆饭店不确认为投资性房地产。(2)作为存货的房地产。知识点二投资性房地产的的确认和计量（一）投资性房地产的确认和初始计量1、投资性房地产的确认按照企业会计准则的规定，投资性房地产同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业。（2）该投资性房地产的成本能够可靠计量。2、投资性房地产的初始计量初始计量原则：投资性房地产按照成本进行初始计量，投资性房地产来源不同，入账价值也有所不同：投资性房地产取得方式入账价值会计处理外购买价、相关税费、可直接归属于该资产的其他支出借：投资性房地产贷：银行存款自行建造建造该资产达到预定使用状态前所发生的所有必要支出1、发生的成本：借：在建工程贷：银行存款等2、工程达到预定可使用状态，开始办理经营租赁手续，按在建工程余额借：投资性房地产贷：在建工程《财务会计》自学指导3注意事项：(1)外购的房地产，只有在购入的同时开始出租，才能作为投资性房地产。如果购买后，过一段时间才对外出租，则不能作为投资性房地产。(2)投资性房地产的核算，要开设“投资性房地产”总分类账户，采用公允价值模式进行后续计量的，还要开设两个二级科目：“成本”和“公允价值变动”。(3)自行建造的投资性房地产，建造过程中发生的非正常损失，直接计入当期损益，不计入建造成本。（二）投资性房地产的后续计量企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。1、成本计量模式（1）企业一般采用成本模式对投资性房地产进行后续计量（2）建筑物采用成本模式后续计量——参照固定资产进行后续计量的有关规定，按期计提折旧，存在减值迹象的，按照资产减值的有关规定处理。（3）土地使用权采用成本模式后续计量——参照无形资产进行后续计量的有关规定，按期摊销，存在减值迹象的，按照资产减值的有关规定处理。（4）财务处理①科目设置：“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧（摊销）”、“投资性房地产减值准备”；②对投资性房地产计提折旧或进行摊销时，借记“其他业务成本”科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目。2、公允价值计量模式（1）采用公允价值模式的前提条件企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。（2）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理①科目设置：“投资性房地产——成本”“投资性房地产——公允价值变动”《财务会计》自学指导4②注意事项：企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销。以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。会计处理如下：借：投资性房地产——公允价值变动贷：公允价值变动损益或者借：公允价值变动损益贷：投资性房地产——公允价值变动③投资性房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入。若投资性房地产属于企业主营业务的，应通过“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算相关的损益。知识点三投资性房地产的转换和处置（一）投资性房地产的转换1、投资性房地产转换形式及转换日的确定（1）投资性房地产转换为自用房地产转换日为房地产达到自用状态，企业开始将其用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。（2）自用房地产转换为投资性房地产企业原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的房地产改用于出租，相应的将固定资产或无形资产转换为投资性房地产，转换日为租赁期开始日。（3）作为存货的房地产转换为投资性房地产转换日为租赁期开始日（4）自用土地使用权改为投资性房地产转换日为该项土地使用权停止自用，确定用于资本增值的日期。企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得且能够满足采用公允价值模式条件的情况下，才允许企业对投资性房地产从成本模式变更为公允价值模式计量。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。《财务会计》自学指导52、采用成本模式计量的投资性房地产的转换将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值（成本——成本）投资性房地产非投资性放地产投资性房地产向非投资性房地产转换的账务处理：借：固定资产/无形资产投资性房地产累计折旧投资性房地产减值准备贷：投资性房地产累计折旧/累计摊销固定资产减值准备/无形资产减值准备非投资性房地产向投资性房地产的转换做上述相反的分录。3、采用公允价值模式计量的投资性房地产的转换（1）投资性房地产转为自用房地产应当以转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）借：固定资产（公允价值变动损益）贷：投资性房地产（成本、公允价值变动）（公允价值变动损益）资产负债表日：借：投资性房地产——公允价值变动贷：公允价值变动损益（2）自用房地产转为投资性房地产成本模式公允价值模式按账面价值转《财务会计》自学指导6转换当日的公允价值作为投资性房地产的账面价值转换当日的公允价值＜原资产的账面价值差额：计入当期损益（公允价值变动损益）转换日：借：投资性房地产——成本（公允价值）公允价值变动损益累计折旧贷：固定资产/开发产品等资产负债表日：借：投资性房地产——公允价值变动贷：公允价值变动损益转换当日的公允价值＞原资产的账面价值差额：计入所有者权益（资本公积——其他资本公积）借：投资性房地产——成本（公允价值）累计折旧固定资产减值准备/存货跌价准备贷：开发产品/固定资产等资本公积--其他资本公积（二）投资性房地产的处置当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时：第一，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益；第二，将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本。1、处置成本模式计量的投资性房地产（1）借：银行存款贷：其他业务收入（2）借：其他业务成本投资性房地产累计折旧（摊销）贷：投资性房地产应交税费——应交营业税《财务会计》自学指导72、处置公允价值模式计量的投资性房地产（1）借：其他业务成本贷：投资性房地产——成本——公允价值变动（2）借：公允价值变动损益贷：其他业务成本或做相反的分录。（3）借：资本公积——其他资本公积贷：其他业务成本三、典型例题讲解【例8-1业务题】甲企业的一栋办公楼出租给乙企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设这栋办公楼的成本为1800万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。按照经营租赁合同，乙企业每月支付甲企业租金8万元。当年12月，这栋办公楼发生减值迹象，经减值测试，其可收回金额为1200万元，此时办公楼的账面价值为l500万元，以前未计提减值准备。【答案】甲企业的账务处理如下：（1）计提折旧：每月计提的折旧：1800÷20÷12=7.5（万元）借：其他业务成本75000贷：投资性房地产累计折旧（摊销）75000（2）确认租金：借：银行存款（或其他应收款）80000贷：其他业务收入80000（3）计提减值准备：借：资产减值损失3000000贷：投资性房地产减值准备3000000【例8-2业务题】企业用于出租的楼房，购买时支付1000万元，07年6月30日此楼房的价格上涨为1500万元。则购买时：【答案】《财务会计》自学指导8借：投资性房地产——成本10000000贷：银行存款1000000007年6月30日价格上涨：借：投资性房地产——公允价值变动5000000贷：公允价值变动损益5000000假如07年12月31日价格上涨到1600万元，应再确认100万元收益：借：投资性房地产——公允价值变动1000000贷：公允价值变动损益1000000假如07年12月31日价格下跌到1400万元，应作相反处理：借：公允价值变动损益1000000贷：投资性房地产——公允价值变动1000000【例8-3业务题】2008年10月15日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，开始作为办公楼用于本企业的行政管理。2008年10月15日，该写字楼的公允价值为4800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为4750万元，其中，成本为4500万元，公允价值变动为增值250万元。【答案】甲企业的账务处理如下：借：固定资产48000000贷：投资性房地产——成本45000000——公允价值变动2500000公允价值变动损益500000【例8-4业务题】2009年3月10日，甲房地产开发公司与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业。租赁期开始日为2009年4月15日。2009年4月15日，该写字楼的账面余额4500万元，公允价值为4700万元。2008年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为4800万元。【答案】甲企业的账务处理如下：（1）2008年4月15日：借：投资性房地产－成本47000000贷：开发产品45000000《财务会计》自学指导9资本公积－其他资本公积2000000（2）2008年12月31日：借：投资性房地产－公允价值变动1000000贷：公允价值变动损益1000000【例8-5业务题】甲为一家房地产开发企业，20×7年3月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×7年4月15日。20×7年4月15日，该写字楼的账面余额45000万元，公允价值为47000万元。20×7年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48000万元。20×8年6月租赁期届满，企业收回该项投资性房地产，并以55000万元出售，出售款项已收讫。甲企业采用公允价值模式计量。【答案】甲企业的账务处理如下：（1）20×7年4月15日，存货转换为投资性房地产：借：投资性房地产——成本470000000贷：开发产品450000000资本公积——其他资本公积20000000（2）20×7年l2月31日，公允价值变动：借：投资性房地产——公允价值变动10000000贷：公允价值变动损益10000000（3）20×8年6月，出售投资性房地产：借：银行