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SchoolofBusinessAdministration会计实务（1）2009.10会计学教研室SchoolofBusinessAdministration第七章投资性房地产第一节投资性房地产的特征与范围第二节投资性房地产的确认和初始计量第三节投资性房地产的后续计量第四节投资性房地产的转换和处置SchoolofBusinessAdministration投资性房地产准则出台背景投资性房地产是企业为了投资目的、而非自用目的持有的土地及建筑物。特点：市场价值变化大；金额大；期限长；流动性和变现能力差。实践中的计价：以固定资产净值列示？成本与市价孰低？国际上：英国、香港、国际会计准则委员会已制定投资性房地产准则；美国、加拿大无。SchoolofBusinessAdministration地产：我国的地产仅指土地的使用权（70年），不是土地的所有权。房产：指地上的建筑物。单独核算和反映投资性房地产适当引入公允价值计量模式对上市公司影响较大第一节投资性房地产的特征与范围SchoolofBusinessAdministration一、投资性房地产的定义及特征投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。强调：投资性房地产应当能够单独计量和出售。SchoolofBusinessAdministration投资性房地产的特征投资性房地产是一种经营性活动；投资性房地产在用途、转台、目的等方面区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产；投资性房地产有两种后续计量模式。SchoolofBusinessAdministration二、投资性房地产的范围（一）已出租的土地使用权（二）持有并准备增值后转让的土地使用权（三）已出租的建筑物SchoolofBusinessAdministration例1甲企业与乙企业签定一项经营租赁合同，甲企业将其持有的产权的两间门面房出租给乙企业，为期5年，乙开始将用于自行经营餐馆。2年后，由于连续亏损，乙遂将该餐馆转租给丙企业，以赚取租金差价。SchoolofBusinessAdministration不是（二）下列各项不属于投资性房地产1、持有的为在正常经营过程中销售或为销售而处于建造或开发过程中的房地产；2、为第三方在建或在开发的房地产；3、自用房地产，包括给职工使用，正在建设并准备自用，已经建成正在自用。4、为将来作为投资性房地产而正在建造或开发过程中的房地产。但是，己经是投资性房地产、目前正在进行改建以为将来继续作为投资性房地产使用的，属于投资性房地产。SchoolofBusinessAdministration例2•甲企业在当地房地产交易中心通过竟拍取得一块土地使用权，甲企业按照规划对这块土地进行了开发并在这块土地上建造了一栋商铺，拟用于整体出租，但尚未找到合适的承租人。SchoolofBusinessAdministration第二节投资性房地产的确认和初始计量投资性房地产在符合定义的前提下，同时满足下列条件的，才能予以确认：与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；该投资性房地产的成本能够可靠地计量。SchoolofBusinessAdministration投资性房地产的初始计量投资性房地产应当按照成本进行初始计量。外购投资性房地产的成本，包括购买价款和可直接归属于该资产的相关税费。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。例7-1、7-2、7-3SchoolofBusinessAdministration科目设置设置“投资性房地产”科目，区别于一般的房地产，单独计价、单独确认、单独披露。该科目为资产类科目。借方登记投资性房地产的增加，贷方登记投资性房地产的减少，期末余额为借方余额，表示目前企业投资性房地产的结余价值。“投资性房地产累计折旧”SchoolofBusinessAdministration与投资性房地产有关的后续支出资本化的后续支出计入投资性房地产费用化的后续支出计入当期损益例7-4、7-6SchoolofBusinessAdministration第三节投资性房地产的后续计量（一）通常应当采用成本模式计量（二）只有符合特定条件的，才允许采用公允价值模式计量SchoolofBusinessAdministration一、采用成本模式进行后续计量企业在通常情况下，应当采用成本模式对投资性房地产进行计量。成本模式下，应对投资性房地产计提折旧或摊销。如存在减值迹象，应按《企业会计准则第８号——资产减值》进行减值测试，并计提相应减值准备。取得的收入计入“其他业务收入”。SchoolofBusinessAdministration会计处理按期提折旧和摊销：借：其他业务成本贷：投资性房地产累计折旧（摊销）取得租金收入：借：银行存款贷：其他业务收入发生减值迹象：借：资产减值损失贷：投资性房地产减值准备例7-7SchoolofBusinessAdministration二、采用公允价值模式进行后续计量只有存在确凿证据表明投资性房地产公允价值能够持续可靠取得的，才允许采用公允价值计量。采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。“投资性房地产”科目下设两个明细科目：成本、公允价值变动SchoolofBusinessAdministration公允价值模式下的会计处理不提折旧、不摊销、不提减值以期末公允价值为基础，公允价值与原账面价值的差额，计入当期损益。借：投资性房地产—公允价值变动贷：公允价值变动损益例7-8SchoolofBusinessAdministration三、投资性房地产后续计量模式的变更•企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。原则：成本模式转换为公允价值模式要满足相应条件，作为会计政策变更处理[调整期初留存收益(未分配利润)]。公允价值计量模式不能转换为成本模式。SchoolofBusinessAdministration例3甲企业将一栋写字楼出租给乙，并一直采用成本模式进行后续计量。2007年初，该出租的写字楼具备了采用公允价值模式计量的条件，决定改为公允价值计量。该写字楼的的原造价9000万，已提270万折旧，账面价值8730万，2007年初，该写字楼的公允价值9500万。SchoolofBusinessAdministration会计处理借：投资性房地产——成本—写字楼9500投资性房地产累计折旧270贷：投资性房地产——写字楼9000利润分配——未分配利润693盈余公积779500-8730=770万SchoolofBusinessAdministration第四节投资性房地产的转换和处置企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，满足下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产：1.投资性房地产开始自用。2.作为存货的房地产，改为出租。3.自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值。4.自用建筑物停止自用，改为出租。SchoolofBusinessAdministration房地产用途的转换（一）房地产转换日的确定投资性转换为自用：房地产达到自用状态，开始用于生产产品、提供劳务等的日期自用转换为投资性：自用改为出租，转换日应为租赁开始日自用土地使用权停止自用，改用于资本增值，转换日是指已停止将该项土地使用权用于生产商品、提供劳务或经营管理，且该土地使用权能够单独计量和转让的日期。SchoolofBusinessAdministration（二）房地产转换的会计处理1、采用成本计量模式下的转换投资性房地产转为自用：按账面价值转换借：固定资产投资性房地产累计折旧（摊销）贷：投资性房地产累计折旧例7-10自用转为投资性房地产相反分录SchoolofBusinessAdministration2、采用公允价值计量模式下的转换投资性房地产转为自用借：固定资产（转换日的公允价值）贷：投资性房地产—成本贷：投资性房地产—公允价值变动贷或借：公允价值变动损益（公允价值与原账面价值的差额）例7-11SchoolofBusinessAdministration2、采用公允价值计量模式下的转换自用转换为投资性房地产借：投资性房地产—成本（转换日的公允价值）累计折旧借：公允价值变动损益（转换日的公允价值小于原账面价值）贷：固定资产（账面余额）贷：资本公积（转换日的公允价值大于原账面价值）待该项投资性房地产处置时，计入资本公积的部分转入“其他业务收入”例7-14SchoolofBusinessAdministration处置时转入当期损益会计处理SchoolofBusinessAdministration二、投资性房地产的处置投资性房地产的处置收入（计入“其他业务收入”）减去其账面价值与相关税费后，差额记入当期损益。SchoolofBusinessAdministration投资性房地产的处置借：银行存款（实际收到款）贷：其他业务收入借：其他业务成本贷：投资性房地产—成本投资性房地产—公允价值变动借：公允价值变动损益（投资性房地产的累计公允价值变动损益）贷：其他业务收入原计入所有者权益部分转入处置当期的“其他业务收入”借：资本公积——其他资本公积贷：其他业务收入SchoolofBusinessAdministration例4甲企业拥有一栋办公楼，用于总部办公，2007年3月10日，甲与乙签定了经营租赁合同，将大楼整体出租给乙，并采用公允价值计量模式，租赁开始日为4月15日，为期1年，租赁开始日大楼的账面余额45000万，已提折旧300万，但4月15日该大楼的公允价值47000万，2007年底，该大楼的公允价值为48000万，2008年4月租赁期满，甲企业收回大楼并于六月出售。售价55000万。SchoolofBusinessAdministration账务处理租赁开始日：借：投资性房地产—成本47000（转换日公允价值）累计折旧300贷：固定资产45000资本公积—其他资本公积2300（转换日公允价值大于账面价值）SchoolofBusinessAdministration账务处理2007年末，借：投资性房地产—公允价值变动1000贷：公允价值变动损益1000出售时，借：银行存款55000贷：其他业务收入55000借：其他业务成本48000贷：投资性房地产—成本47000—公允价值变动1000SchoolofBusinessAdministration账务处理将该房屋的累计公允价值变动损益转入“其他业务收入”借：公允价值变动损益1000贷：其他业务收入1000将转换日计入“资本公积”的金额转出借：资本公积_其他资本公积2300贷：其他业务收入2300SchoolofBusinessAdministration投资性房地产的披露1.投资性房地产的种类、金额和计量模式2.采用成本模式的，投资性房地产的折旧或摊销，以及减值准备的计提情况3.采用公允价值模式的，公允价值的确定依据和方法，以及公允价值变动对损益的影响4.房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者权益的影响5.当期处置的投资性房地产及其对损益的影响