《企业所得税年度汇算清缴纳税申报鉴证业务指导意见(试行)》

1企业所得税年度汇算清缴纳税申报鉴证业务指导意见（试行）为了规范注册税务师开展企业所得税年度纳税申报鉴证业务，进一步提高涉税鉴证业务的质量，切实维护国家税收利益和纳税人合法权益，根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《注册税务师涉税鉴证业务基本准则》（国税发[2009]149号）、《企业所得税年度纳税申报鉴证业务指导意见[试行]》（中税协发[2011]108号）等，特制定本指导意见。各税务师事务所可根据客户的行业特点、业务特性、规模、执行会计准则（制度）类型等，在本指导意见基础上，适当增加特殊项目的鉴证程序、方法，编制恰当的鉴证报告说明。本指导意见适用于纳税人委托税务师事务所提供的年度企业所得税纳税申报表鉴证业务，如果是税务机关委托税务师事务所提供鉴证服务的，可参考本指引中的相关内容，并结合委托方的要求，调整相应的鉴证程序和方法。一、鉴证目标对企业所得税年度汇算清缴纳税申报所有重大事项的合法性、正确性、完整性发表鉴证意见。二、鉴证内容1、收入类项目的审核。包括对主营业务收入、其他业务收入、视同销售收入、公允价值变动收益、投资收益、营业外收入、税收上应确认的其他收入等项目纳税调整的审核。2、扣除类项目的审核。包括对主营业务成本、其他业务成本、视同销售成本、营业税金及附加、期间费用、营业外支出等项目纳税调整的审核。3、资产类项目的审核。包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用的折旧和摊销、资产损失、资产减值准备等项目。4、特殊事项的审核。包括企业重组、政策性搬迁、房地产企业销售未完工产品、特殊行业准备等事项产生的纳税调整。5、免税、减计收入及加计扣除，以及所得减免事项的审核。6、弥补以前年度亏损情况审核。27、实际应纳税额计算的审核。包括减免所得税、抵免所得税额、境外所得应纳所得税额、境外所得抵免所得税额等项目。8、预缴企业所得税情况审核。9、总分机构企业所得税分配、缴纳情况审核。三、鉴证程序与方法（一）收入类项目的审核1、销售（营业）收入的审核（1）收入是否正确申报。将收入明细账同总账、财务报表、纳税申报表相核对，查核收入是否正确申报。（2）关注收入类型分类、货物及劳务税率适用是否正确。结合具体生产经营情况进行系统分析，审核收入是否正确进行了下列分类：混业经营行为、混合销售行为和兼营销售行为；免税收入、不征税收入与应税收入；适用税率的正确性等。（3）审核收入的真实性、完整性。①分析性复核：将本年内各类收入与以前年度加以比较，据此分析收入年度间的变化趋势；分析年内各月的收入变化趋势；将与收入有较直接关系的项目作结构趋势分析；对明显或异常的波动，应进一步查明原因，是否存在隐瞒或虚列收入问题；获取价格目录，抽查售价是否符合价格政策，有无价格异常或转移收入情况；②将收入明细账与货币资金，应收账款进行核对，以确认收入的整体合理性；③查核销售数量。检视有关销售合同、销售部门记录、运费、仓储部门记录，销售发票等资料上记载的销售数量，并同销售收入明细账核对；将销售成本明细账的数量与收入明细账核对；④审核企业从购买方取得的价外费用是否按规定入账。（4）特殊业务处理是否正确。检查有关记录、资料，查核特殊业务的处理是否正确；销货折扣：是否在同一张发票列明；退回及折让：退回及折让原因是否合理，退回产品是否已验收入库并入账；折扣及折让及退回款项是否已汇出，是否取得有效凭证；以旧换新、还本销售是否以正常价记账。（5）收入实现是否及时，并作收入截止性测试，审核销售收入记录有否跨年度的现象。3（6）对于存在向关联方交易销售的情况，检查交易合同、业务执行的流程，关注其交易及价格是否符合独立交易原则。（7）视同销售收入的审核①审核企业发生非货币性资产交换，将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、市场推广或福利、利润分配、交际应酬、其他改变资产所有权属的用途（不包括自产自用、以买一赠一等方式组合销售本企业商品的），是否按税收规定视同销售确认收入并缴纳相关税金，对未作销售处理的作纳税调整。②审核将自产货物或外购货物用作视同销售行为收入的确认价格是否符合税法规定。2、公允价值变动收益的审核审核以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、金融负债以及投资性房地产的公允价值、计税基础以及会计与税收差异。3、投资收益的审核（1）与各项投资明细账项目核对，审核投资收益项目的完整性。（2）审核有关货币资金账户的会计记录，审核已实现的利息收入、股息收入、分回收益是否入账。（3）取得有关证据，审核从其他单位分回的利润处理是否符合有关合同、协议的规定。（4）审核债券投资期末时是否正确计提当期利息收入并计入当期投资收益，并对会计与税收的差异进行调整。（5）审核长期股权投资采用成本法或权益法而产生的会计处理与税收处理是否正确。（6）审核收回投资项目，其收回投资与投出资产账面差额是否正确地进行了纳税处理。（7）审核对外投资有关资产的计价是否正确，公允价值与账面净值的差额是否计入收益。（8）审核企业在被投资方进行利润分配时（包括盈余公积、未分配利润转增资本或分配股票股息），是否并入收入总额。（9）审核相关免税收益是否报税务机关备案。4、营业外收入的审核（1）结合固定资产、存货项目审核，确认资产盘盈、清理的收益是否准确计算入账。4（2）结合其他应付款、盈余公积、资本公积等项目的审计，审核是否存在营业外收入不入账或不及时入账情况。（3）关注营业外收入是否涉及需申报增值税而未正常申报纳税的情况。（4）审核营业外收入中非货币性资产交易的税务处理是否正确。（5）政府补助收入的审核①审核企业取得减免税或地方性财政返还、国家财政性补贴和其他补贴收入是否按规定入账。②分析补助收入是否符合不征税收入条件。③结合专项应付款、递延收益等科目分析不征税收入纳税调整的正确性。5、税收上应确认的其他收入的审核（1）审核企业接受捐赠是否确认税收收入。（2）审核企业是否存在未按权责发生制原则确认的收入。（3）审核企业债务重组收益，是否将纳税人重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产金额、股权公允价值的差额确认收益。（4）审核企业在建工程发生的试运行收入是否按规定并入总收入。（5）审核企业因债权人原因确实无需偿付的应付款项，是否应确认为其他收入。（6）审核其他税收上应确认的收入。（二）扣除类项目的审核1、销售（营业）成本的审核（1）销售成本与销售收入的配比是否合理①分析各年及各月销售成本与销售收入比例及趋势是否合理，如有不正常波动，应查明原因。②抽样检查销售成本明细账，复核计入销售成本的产品品种、规格、数量和销售收入的口径是否一致，是否符合配比原则，若不一致，可能存在少计收入或多列成本的问题。（2）销售成本计算是否正确①审核销售成本计算方法是否符合税法规定的先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法和个别计价法中的一种，是否前后期保持一致；若改动计价方法，是否按规5定在下一纳税年度开始前报当地税务机关备案（各种税务管理手续的办理要求以税务机关的相关规定为准，下同）。②从产品销售成本与生产成本、产成品的勾稽关系验算销售成本的总体准确性。勾稽关系公式：（在产品年初余额+生产成本-在产品年末余额+产成品年初余额-产成品年末余额=产品销售成本）③对销售成本事项进行截止性测试，抽查采购合同、账款结算文件、验收文件、采购有关的运输文件、发票取得情况。④关注增值税免税项目、非应税项目、出口项目的进项税额处理是否正确。（3）销货退回及委托代销业务处理是否恰当审核销售成本账户中重大调整事项（如销货退回委托代销商品）是否恰当。结合存货、收入项目的检查，审核销货退回是否相应冲减了销售成本；审核委托代销商品是否及时结转收入和销售成本。（4）关注关联方之间业务往来的情况，关注其采购成本列支是否公允。（5）视同销售成本的审核①审核企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，相应成本扣除是否符合税法规定。②审核视同销售业务会计核算时的借方科目，其账面价值与计税基础存在差异的，是否在附表中作进一步调整。2、营业税金及附加的审核审核所有应税收入相应的税金及附加是否与收入配比，重点审核“应交税费—应交消费税、应交营业税、应交土地增值税、应交城市维护建设税、应交教育费附加、应交资源税”等账户的发生额计算是否正确。分析性复核应交城市维护建设税、应交教育费附加与“三税”之间的对应关系。3、销售费用、管理费用的分析性复核（1）检查销售费用、管理费用明细项目的设置是否符合规定的核算内容与范围，是否需要进行重分类处理。6（2）将纳税年度销售费用、管理费用与上年度的销售费用、管理费用进行比较，分析重大差异的原因。（3）将纳税年度各个月份的销售费用、管理费用进行比较，如有重大波动和异常情况应查明原因；必要时应抽验合同，与实际业务活动进行分析比对。（4）将销售费用、管理费用相关账户与累计折旧、应付职工薪酬、其他应付款等项目的贷方发生额进行交叉复核，并作出相应记录。（5）审核是否把资本性支出项目作为收益性支出项目计入销售费用、管理费用。（6）选择重要或异常的销售费用项目，检查其原始凭证是否合法，会计处理是否正确。4、财务费用的审核（1）将本年度财务费用与上年度的财务费用及本年度各个月份的财务费用进行比较，如有重大波动和异常情况应查明原因。（2）结合短期借款、长期借款、应付债券、长期应付款项目的审核，确认付息的债务项目的真实性。（3）对重大的利息支出项目，查阅合同协议。审核本年度企业向非金融机构借款情况，主要关注借款金额、期限、利率、利息计算、担保方式等，取得金融企业同期同类贷款利率有关的证据资料。（4）检查各种利息支出是否取得合规有效凭证。（5）固定资产、无形资产在购置、建造期间发生的合理的借款费用应当资本化，经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态存货在建造期间发生的合理的借款费用应当资本化。（6）审核企业向关联企业的借款是否超过规定的债资比例，是否涉及纳税调整。（7）审核汇兑损益项目的完整性、折算汇率的正确性、汇兑损益额计算的准确性、汇兑损益会计处理的适当性。5、营业外支出的审核（1）分析营业外支出的构成和内容，总体判断是否符合税前扣除的规定。（2）审核资产损失时，要关注是否履行申报手续；关注资产损失的所属年度；涉及准备金转回的损失，需重点审核调整方法是否正确。76、工资薪金支出的审核（1）取得工资薪金制度、政府有关部门或国有企业授权控股集团对国有企业的限定标准等证据资料，证明工资薪金支出的合理性。（2）审核企业发生的工资薪金支出的支付对象，是否符合税法规定的支付对象，否则应重分类或纳税调增。税法规定的支付对象是指在本企业任职或者受雇的员工，包括国家税务总局公告[2012]15号规定季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工等。（3）核对个人所得税扣缴凭证，比较企业所得税税前扣除工资薪金支出与个人所得税的代扣代缴申报表中申报的工资薪金收入是否一致，查找存在差异的原因；（4）按税法规定的工资薪金支出范围及在汇算清缴结束前是否实际发放，确认工资薪金支出“税收金额”；税法规定“工资薪金总额”包括基本工资、奖金、津贴、补贴（地区补贴、物价补贴和误餐补贴）、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。7、职工福利费等三项经费的审核（1）审核企业发生的职工福利费、工会经费、职工教育经费，是否按计税工资总额分别计算和扣除，超标准发生的部分是否进行纳税调整。（2）审核三项经费的核算内容是否符合税法规定，是否应作必要的重分类，关注相应的票据及证明材料是否规范。（3）审核工会经费税前扣除是否取得工会经费收入专用收据或者税务机关代收工会经费凭据。（4）审核职工教育经费结转扣除的相关台账，并与纳税申报系统中的相关信息进行核对。8、各类基本社会保障性缴款的审核（1）审核各类投保项目原始凭证的合法性，核对银行存款日记账，确认保险费支出的金额。（2）审核企业各类社会保障性投保项目的范围、标准和