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1我国个人所得税制度改革问题探究摘要个人所得税作为大多数国家税收结构中的主体税种之一，是财政收入的主要来源，目前，对个人所得税的研究也成为发展完善税制理论的重要课题,主要包括税制的优化、税法的发展完善等等。改革开放以来，我国个人所得税制度根据社会经济的发展历经多次变迁，不断适应中国国情，己经逐步发展为具有中国特色的个人所得税制度。同时,我们也应该看到，我国目前的个人所得税制度仍然处于发展完善阶段，还存在这样那样的问题，需要不断进行完善。本文通过分析我国个人所得税存在的问题，并结合我国国情提出一些意见和建议。关键词：个人所得税、法律制度、改革、完善一、个人所得税的概述（一）个人所得税的概念个人所得税是指国家对个人取得的各项所得征收的一种税[1]。个人所得税是以个人所得为征税对象[2]。在我国来讲，个人所得税是指在我国境内个人获得的各种收入按照相应规定所征收的税。凡在中国境内有住所，或者无住所而在中国境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得所得的，以及在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人，从中国境内取得所得的，均为个人所得税的纳税人。个人所得税已经成为政府公平社会财富分配，组织财政收入，调节经济运行的重要手段，而且能够对个人收入分配差距进行调节，改善国民所得分配不公的程度，缓解因分配不公引起的矛盾。（二）我国个人所得税的现状1994年税制改革以来个人所得税时收入增长最为强劲的税种之一，以成为了国内税收中的第四大税种，甚至在部分地区个人所得税收入已上升到了地方税收收入的第二位。1994-2008年，个人所得税收入占GDP的比重由0.15%上升至1.24%，占税收收入的比重由1.4%上升至6.4%。2009年个人所得税完成3949.27亿元，同比增长6.1%。[3]目前，主要发达国家的财政收入主要来自税收，而个人所得税在功能上属于主体税种。主体税种的功能表现为通过个人所得税而获得的财政收入占全部财政收入比重最大，税收制度的公平和效率目标主要通过个人所得税来实现。OECD国家税收结构中，个人所得税平均比重为27.1%，而其中的发达国家这一比重平均为29%。[4]政府对宏观经济和社会发展的调节也主要依赖个人所得税。而根据世界银行统计的数据，就是发展中国家个人所得税占税收比重也高于我国，亚洲国家平均为12.7%,非洲国家平均为11.4%，中东国家为8.1%。我国的个人所得税不管从绝对额还是占税收收入的比重都很低，这就影响了个人所得税财政职能和调节收入分配功能的发挥。因此要发挥着两项功能，就要提高个人所得税在我国税收中的地位。二、影响个人所得税制构建的因素（一）生产力发展水平从历史演进过程看来，税制向前迈进的决定因素取决于当时的生产力发展水平。个人所得2税要求较高的生产力水平和有一定经济实力与数量规模的纳税群体，因此所以在生产力发展水平较高的国家，开征个人所得税通常要早于生产力发展水平较低的国家，其税制较完备且多采用综合所得税制；而在生产力发展水平低的国家，其税制通常比较简单且多采用分类所得税制或混合所得税制；最贫困的国家甚至没有开征个人所得税。凡勃伦认为:“制度必须随着环境的变化而变化，因为就其性质而言，它就是对这类环境引起的刺激发生反应的一种习惯方式。而这些制度的发展也就是社会的发展。”[5]生产力是人类社会进步的根本动因，生产力的发展水平制约并决定着包括税收制度在内的社会政治经济制度的发展运动。根据这一观点，所得税诞生于生产力发展水平较高的欧洲是有其必然性的。产业革命最早在欧洲进行，资本主义大机器的生产使生产力水平有了质的飞跃。19世纪末，工人阶级已经占了很大的比重且形成了有较高收入能力的群体,即“工薪阶层”。这些条件的具备使得所得税有了相当稳定的税源,所得税的开征也在此时得到普及。西方国家个人所得税的开征最初与战争密切相关，虽说是战争为个人所得税的发展提供了契机，使其在一战和二战期间获得了两次大的发展，但战争毕竟是短暂的,真正促使个人所得税发展的深层原因还是各主要资本主义国家生产力水平的提高。资本主义经过长期的发展,无论是生产力水平还是国民生产总值、个人收入水平都较高，这为西方发达国家推行所得税为主体税种的税制模式提供了坚实的基础。结合上述分析,可以得出除特殊时期(如战争)的税制变化外，税制的历史演变几乎是与生产力发展水平紧密联系在一起的。我国个人所得税制发展尚不完备的原因，最根本的原因在于我国目前仍处于社会主义初级阶段，生产力发展水平还较低。（二）经济体制我国在建国后至经济体制转轨前，始终未能全面开征个人所得税，主要原因在于政府对经济体制的选择。1978年以前,我国实行的是高度集中的计划经济体制,由其特性所决定，税收的目标、功能及经济效应与市场经济体制下截然不同。政府财政收入的主要来源倚重于企业的利润，其筹措财政收入的手段主要是通过价格控制和工资管制，对资源配置及宏观经济的调控依赖于行政计划手段。这一经济体制决定了个人收入分配依据的是马克思的“按劳分配”理论，这种分配方式虽然不会产生太大的收入差距，但执行的却是“先扣后分”的分配方式。个人收入来源和使用不是用市场价值的标准来衡量和决定而是受到国家计划限制，国家对财富的分配起着决定作用，此时个税收入只占国民经济比重极少的份额，而且税制也不完善。至于利用个人所得税来调控宏观经济和促进经济增长，既无必要，也无可能。改革开放以来，我国实行了由计划经济体制向市场经济体制的转型，资源配置方式由政府这个单一主体转变为市场和政府的双主体。但是我国的市场经济体制是脱胎于传统计划经济体制和农业经济占主体的经济结构基础上的，在这种背景下，个人所得税虽然是适应市场经济的要求确立并发展起来的，但在其发展过程中必然会受到旧经济体制“惯性”的困扰，甚至还要不同程度地受其左右。（三）税收目标社会经济的发展和税收目标决定了税制的演变,税制设计是税收社会目标的反映。一个合理的税制应该紧密围绕国家、社会对个人所得税的功能定位而设计。一个成功的税制模式应改应经济发展的要求，与社会经济政策目标相一致，充分发挥税收在筹集资金，收入分配和调节经济等方面的作用。公平和效率是税制设计中两个重要的原则，税收目标则是根据社会条件和经济条件的变化在效率和公平之间进行选择。从我国个人所得税的发展历程来看，无论是1980年我们开始实施的个人所得税制还是1994年我们进行税制改革后实施至今的个人所得税制，均以发挥其调节功能作为其主要的3制度设计目标，即主要强调其公平目标。（四）法律完备程度对于税收而言，法律制度是其极其重要的制度基础。个人所得税作为直接对人课税的税种，税收归宿直接，但对征纳双方的权利义务要求较高。在我国，对税收的法律制定以及税法的执行都不能尽如人意。法治观念淡薄、人治思想严重,对税收违法行为的惩罚力度不够,纳税意识薄弱。税收征管部门存在执法随意、以权代法和权力滥用等问题。由于受传统思想的影响，历代纳税史上的一些过于强制性的做法导致我国国民对税收存在抵触和排斥的心理。与间接税不同，个人所得税直接税的特性，对于国民来说只要会减少实际收入，不管纳税间接返还的利益有多大，国民都会持反对意见的。个人所得税的征收与纳税人利益相悖，即使税负不重，纳税人也常有一种强迫感或者痛惜感。在重人情、讲面子和搞关系的社会氛围中，相当多的人,一旦应缴纳税款时，就使出浑身解数逃税。因此,纳税人普遍存在着对税收了解的肤浅性、对税收法制认识的局限性、对纳税义务履行的逃避性和行使纳税人权利的无意识性。三、我国个人所得税法律制度存在的问题（一）现行个人所得税的课税模式不合理分类征收方式不能够满足横向公平的原则。我国个人所得税课征模式采用的是分类所得，这种模式是在纳税人的个人收入汇总之前，将各类所得分门别类按税法规定的相应所适用的税率单独分别课征。虽然计算手续简化，适于进行源泉扣缴。但是，随着我国经济的快速发展，分类税制模式的缺陷也逐渐暴露出来。这导致收入总额一样、来源不一样的纳税人承担的税负不同，不利于调节收入分配差距。使得我国目前高收入群体与工薪阶层之间的矛盾激化，这种征收模式却很难实现税负公平的目的，而个人所得税一个重要功能就是国家参与个人收入再分配，合理调节收入差距,防止两极分化。因此产生问题的根源是我国个人所得税采用的是分类所得课征模式，所以，改革现行的个人所得税采用的分类所得课征模式势在必行。(二)税率的累进程度不协调我国的个人所得税，除了工资薪金，个体工商户的生产经营所得，对企事业单位的承包、承租经营所得、个人独资企业和合伙企业投资者的生产经营所得外，其他所得实行比例税率为20%。通过对我国个税两种累进税率的测度显示，我国的九级超额累进税率前三级累进性较强，此后，随收入增加，累进性越来越弱。而五级超额累进税率的累进程度在同等的收入水平下，高于九级税率。在实行比例税率的所得中，由于劳务报酬所得实行加成征收，经测算，其累进程度比九级累进税率要高，而其余所得的累进程度与之比较要低。(三)费用扣除标准不规范第十届全国人民代表大会常务委员会第三十一次会议对我国个人所得税法进行了修改，这次修改的重点是将免税额做了调整，将扣除费用费用扣调整为2000元，从一定意义上来讲这次修改主要是减轻了工薪阶层等低收入群体的负担。但还是不符合量能扣除的要求，我国所实施的定额扣除标准，没有考虑到不同纳税人为了维持本人及家庭生计而扣除的基本生活费用，没有考虑家庭成员和教育支出等状况，忽略了通货膨胀，物价指数变动对生活质量的影响。不同的纳税人取得的应税所得所花费的成本和费用未必是相同的，所以应当在费用扣除额上有所区别，否则很可能造成纳税人之间的实4质税负不公平。从这一点来说，仅按收入纳税无法体现公平纳税的立法原则[6]。(四)征管水平低与发达国家相比，在征管水平方面我国水平较低，虽然实行代扣代缴和自行申报的双向征纳模式，但是由于扣缴制度的不健全加上税务部门和纳税人信息不对称导致的自行申报率低，这样税务部门无法准确地组织财政收入。2008年全国个人所得税总收入为3697亿元，其中工薪阶层贡献1849亿元，占个人所得税总收入的比重约为50%左右。另外，2008年自行申报的人数为240万人，占全国纳税人数的3%,缴纳税额为1294亿元,占比35%。[7]由此可以看出实行双向征纳方式的结果是，收入较低的工薪阶层构成了个税收入的纳税主体，而高收入阶层却由于其收入来源广泛，税源监管不利，再加上纳税人纳税意识不强等方面的原因成为个人所得税收入的次要纳税主体，这违背了纵向公平原则。四、我国个人所得税征管制度改革策略（一)实行混合所得税制模式综合所得税制是个人所得税制发展的趋势，但综合所得税制需要具备较高的条件。它要求纳税人有较高的纳税意识，自觉进行纳税申报，要有高度健全的信用制度和现代化的征管手段。从目前我国实际情况看，还不具备这些条件。对税制的选择,从立法者的视角来看，公平和效率是其首先考虑的问题。考虑到我国目前社会经济和个人所得税征收的总体状况，需要先以综合与分类相结合的税制模式为过渡。实行这种较为规范的分类综合个人所得税制模式比分类税制复杂一些，但比综合税制简单，它既可以保持我们传统上的源泉扣缴的方法，又能通过实行简单的附加税来实现支付能力原则，以灵活的机制强化个人所得税的征收管理，增强纳税人主动申报纳税的意识，为今后向个人所得税模式转化打下基础。我国应当随着实际情况的变化逐步扩大综合制的适用范围，在实行分类和综合相结合的所得税法律制度的过程中，适应社会发展趋势，逐渐减少分类征收项目，不断提高完善个人所得税监管力度和手段，逐步扩大综合征收的范围，随着几方面的共同完善，最终实现综合程度较高的综合制模式。（二)调整个人所得税税率、减少税率档次结合我国具体国情,我国个人所得税税率应在保留累进制税率的同时,应当降低税率并减少税率档次。从目前的税收实际情况来看,低税率比高税率更有利于组织收入,在全球经济一体化的今天可以更有效防止资本外逃。我国目前的我国个人所得税法的修改应当体现保护低收入人群的精神。降低税率。根据公平的要求,我国个税改革应简化现行的所得级距与税率档